El presente trabajo tiene como propósito analizar los conflictos entre
leyes, y a raíz de ello analizar si existe conflicto entre las disposiciones de
la Ley del Impuesto sobre la Renta y las del Impuesto al Valor agregado, en lo
referente a la posibilidad de disminuir el crédito al salario de las
retenciones del impuesto al valor agregado, la interpretación jurídica de este
posible conflicto, tomando en cuenta los términos dictados por nuestro máximo
tribunal, y las acciones que se pueden emprender para determinar la ley
aplicable.
2. Conflicto de Leyes
Los conflictos entre leyes se dan cuando uno o más disposiciones de éstas
son contrarias entre sí, siempre y cuando dichas dispositivos regulen la misma
materia, tengan las misma jerarquía normativa, hubieran sido expedidos por la
misma autoridad legislativa y su ámbito espacial de vigencia hallan iniciado en
la misma fecha.
Abundando, hay conflicto entre las leyes cuando hay incompatibilidad entre lo
que dice una ley y otra ley en lo referente a un mismo tema, siempre y cuando
las mismas tengan la misma vigencia y provengan del mismo poder legislativo.
Así, no habrá conflicto entre leyes cuando por ejemplo, un reglamento contraríe
las disposiciones de la ley de la cual deriva, ni cuando la materia regulada
entre las leyes sea diversa, o cuando una haya sido expedida por alguna
legislación federal y otra por una local o cuando la vigencia de las dos no
coincida. Los conflictos entre leyes derivan de una mala técnica legislativa y
la falta de preparación de nuestros legisladores.
Hasta aquí nuestro análisis del conflicto entre leyes, por lo que ahora
analizaremos si existe éste entre las disposiciones de la Ley del Impuesto
sobre la Renta y las disposiciones del Impuesto al Valor Agregado, señalados en
los artículos 80-B y 1-A, respectivamente.
Las contradicciones entre las disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la
Renta y las disposiciones del Impuesto al Valor Agregado.
El segundo párrafo del artículo 80-B de la Ley del Impuesto sobre la renta
establece la obligación para los empleadores de calcular el crédito al salario
que se calculará conforme al procedimiento siguiente:
"Artículo 80-B.- Las personas que hagan pagos que sean ingresos para el
contribuyente de los mencionados en el primer párrafo o la fracción I del artículo
78, salvo en el caso del sexto párrafo siguiente a la tarifa del artículo 80
de esta Ley, calcularán el impuesto en los términos de este último artículo
aplicando el crédito al salario mensual que resulte conforme a lo dispuesto en
los siguientes párrafos, en lugar del acreditamiento a que se refiere el
segundo párrafo siguiente a la tarifa del artículo 80 mencionado.
Las personas que efectúen retenciones por los pagos a los contribuyentes a que
se refiere el párrafo anterior, acreditarán contra el impuesto que resulte a
cargo de los contribuyente, en los términos del artículo 80 disminuido con el
monto del subsidio que, en su caso, resulte aplicable en los términos del artículo
80-A de esta Ley por el mes de calendario de que se trate, el crédito al
salario mensual que se obtenga de aplicar la siguiente tabla."
Además en el párrafo cuarto del mismo numeral se determina que cuando el crédito
al salario sea mayor que el impuesto a cargo, la diferencia se deberá entregar
al trabajador, señalando, además, que las cantidades así entregadas se podrán
disminuir de las contribuciones a cargo del empleador o de las que retenga a
terceros. En efecto, dicho párrafo señala en lo conducente, que:
En los casos en que, de conformidad con lo dispuesto en el segundo párrafo de
este artículo, el impuesto a cargo del contribuyente que se obtenga de la
aplicación de la tarifa del artículo 80 de esta Ley disminuido con el subsidio
que, en su caso resulte aplicable, sea menor que el crédito al salario mensual,
el retenedor deberá entregar al contribuyente la diferencia que se obtenga
conjuntamente con el pago por salarios por el que se haya determinado dicha
diferencia. El retenedor podrá disminuir de las contribuciones federales a su
cargo o de las retenidas a terceros, las cantidades que entreguen a los
contribuyentes en los términos de este párrafo, conforme a las reglas que para
tal efecto expida las reglas de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público...."
Lo destacado es nuestro)
De lo anterior transcrito se colige que las cantidades entregadas a los
trabajadores se podrán disminuir de las contribuciones a cargo del empleador o
de las que retenga a terceros, conforme a la reglas que publique la Secretaría
de Hacienda y Crédito Público. Por lo que el crédito al salario se podrá
disminuir del Impuesto sobre la Renta, el Impuesto al Activo, el Impuesto al
Valor Agregado, así como cualquier retención derivada de estos impuestos.
Cabe destacar que la regla 3.18.8 de la Resolución Miscelánea para el año de
1999.señala que el crédito al salario solamente se puede disminuir del ISR,
del IVA y el IAC y de las retenciones del ISR. En lo que respecta a las
retenciones, consideramos, que esta regla es ilegal, al limitar la disminución
exclusivamente sobre las retenciones del ISR, ya que no considera a las
retenciones del IVA. Es de explorado derecho que las disposiciones
reglamentarias no pueden contrariar las disposiciones legales de las cuales
derivan. En efecto, consideramos que dicha regla contraria las disposiciones del
artículo 80-B ya que va más allá de lo señalado en dicho dispositivo legal
al limitar la disminución solamente sobre las retenciones del impuesto sobre la
renta, sin señalar la retenciones del impuesto al valor agregado, aspecto del
cual deriva su ilegalidad ya que la ley señala que la disminución se puede
hacer de cualquier retención. Tomando en cuenta lo dispuesto por el artículo
80-B, concluimos que el crédito al salario sí se puede disminuir del crédito
al salario, al margen de lo dispuesto por la citada regla.
Hasta aquí nuestros comentarios sobre la ilegalidad de la regla 3.18.8 que de
suyo ameritaría un análisis más profundo, el cual no es parte del presente
trabajo.
Por otra parte, a partir de 1999 entró en vigor el numeral 1-A de la Ley del
Impuesto al Valor Agregado, que obliga a ciertas personas a efectuar la retención
del impuesto al valor agregado que se le traslade. Dichas personas son las
siguientes:
- Las personas morales que reciban servicios personales o usen o gocen
temporalmente, bienes prestados por personas físicas,
- Las instituciones de crédito, que adquieran bienes mediante dación en
pago o adjudicación judicial o fiduciaria, y
- Las personas que adquieran desperdicios con el fin de comercializarlos o
para ser utilizados como insumo en su actividad industrial.
Dicho numeral también establece la obligación de pagar la retención
mencionada conjuntamente con los pagos provisionales que correspondan al periodo
en que se efectúe la retención o, en su defecto, a más tardar el día 17 del
mes siguiente al que hubiere efectuado la retención, señalando que contra el
entero de la retención no podrá realizarse acreditamiento compensación o
disminución alguna.
En efecto el tercer párrafo del artículo 1-A establece ad litteram, lo
siguiente:
"El retenedor efectuará la retención del impuesto en el momento en que se
efectúe la enajenación en de conformidad con el artículo 11, o se esté
obligado al pago del mismo en los términos de los artículos 17 y 22 de esta
Ley, y lo enterará mediante declaración en las oficinas autorizadas
conjuntamente con los pagos provisionales que correspondan al periodo en que se
efectúe la retención o, en su defecto, a más tardar el día 17 del mes
siguiente al que hubiere efectuado la retención, sin que contra el entero de la
retención pueda realizarse acreditamiento compensación o disminución
alguna."
(El subrayado es nuestro)
Como se puede apreciar, el párrafo tercero del artículo 1-A de la LIVA
establece que contra la retención del IVA no habrá acreditamiento, compensación
o disminución alguna y por otra parte el artículo 80-B de la LISR, establece
que el crédito al salario se podrá disminuir de cualquier retención, de lo
que se colige que hay contraposición en cuanto a un mismo aspecto legal, esto
es:
- La LISR en su artículo 80-B señala que el crédito sí se puede
disminuir de cualquier retención y,
- La LIVA en su artículo 1-A señala que no se puede hacer ninguna
disminución de la retención del impuesto al valor agregado.
Por otra parte, las dos leyes tienen la misma jerarquía, en razón de que el
artículo 133 de la Carta Magna no establece ninguna relación de jerarquía
entre leyes federales, además emanan del Congreso de la Unión, regulan un
mismo aspecto fiscal y están actualmente vigentes, de lo que se colige que en
la especie nos encontramos ante un supuesto conflicto de las leyes a comento.
3. Resolución de la contradicción
Ahora, debemos analizar como debe resolverse esta contradicción a la luz de
nuestro derecho positivo.
Esta contradicción debe resolverse atendiendo a la competencia del órgano
legislativo que la emite, de manera tal que el Congreso de la Unión está
facultado constitucionalmente para expedir decretos de reformas a cualquier ley
y las disposiciones que emita pueden derogar tácitamente a las anteriores que
le sean incompatibles.
Partiendo de lo anterior, habiendo sido las leyes a comento expedidas por el
mismo órgano legislativo, teniendo ambas la misma jerarquía conforme al artículo
133 constitucional y regulando en el aspecto señalado ambas la misma materia,
debe considerarse que la ley posterior deroga a la anterior en las disposiciones
que se opongan a ella. Es decir, que la disposición del impuesto al valor
agregado, por ser la posterior, deroga a las disposiciones de la ley del
impuesto sobre la renta.
Cabe señalar que la derogación expresa no es la única admitida en nuestra
legislación, pues también cabe la derogación tácita por otra posterior
cuando exista plena incompatibilidad entre sus disposiciones, como lo dispone el
artículo 9º. del Código Civil para el Distrito Federal en Materia Común y
para toda la República en Materia Federal, al señalar que:
"Artículo 9.- La Ley solo queda abrogada o derogada por otra posterior que
así lo declare expresamente, o que contenga disposiciones total o parcialmente
incompatibles con la ley anterior."
Además la derogación tácita ha sido reconocida por la Suprema Corte de
Justicia de la Nación, según se advierte en la tesis de la Segunda Sala,
visible en el Semanario Judicial de la Federación, Quinta Época, Tomo XCIII, página
1833, que literalmente dispone:
Derogacion De Leyes.- La derogación expresa no es la única prevista y admitida
en el derecho mexicano, ya que se estima que una ley queda derogada por otra
posterior, cuando existe plena incompatibilidad entre la disposiciones de ambas.
De igual manera, resulta aplicable la tesis de la Segunda Sala publicada en el
Semanario Judicial de la Federación, Sexta Época, Tomo C, Tercera Parte, página
29, que literalmente dispone:
Ley Derogación De La .- No es exacto que, en todo caso, la ley posterior
derogue a la anterior, ya que para que ello ocurra es indispensable que se trate
que tengan la misma categoría y el mismo ámbito espacial de vigencia.
También resulta aplicable la tesis publicada en el Semanario Judicial de la
Federación, Quinta Época, Tomo XIII, página 469, que dispone:
Derogacion De Las Leyes.- Es un principio de universal aplicación, el de que
una ley no puede ser derogada sino por otra de posterior; y aun la misma
autoridad que la expide tiene derecho para modificarla o derogarla, no puede
hacer esto mediante reglamentos ni circulares sino por medio de otra disposición
del mismo carácter expedida con iguales formalidades a las establecidas para
expedir el precepto legal de que se trata.
En suma, la disposición que entro en vigor el 01 de enero de 1999 en la Ley del
Impuesto al Valor Agregado en el número 1-A, que señala que no se podrá hacer
disminución alguna en contra de las retenciones del impuesto al valor agregado
deroga la disposición anterior, establecida en la LISR en su artículo 80-B que
señala que el crédito al salario se podrá disminuir de cualquier retención,
de lo que se colige que no hay conflicto de leyes.
El anterior criterio fue sostenido de manera análoga, por el Pleno de nuestro
Tribunal Supremo, en la Tesis de jurisprudencia número P./J. 32/98 del, visible
en el Semanario Judicial de la Federación, Novena Época, Tomo VIII, Julio de
1998, Tercera Parte, página 5, que literalmente dispone:
Conflicto de leyes. es inexistente cuando opera la derogación tácita de la ley
anterior por la posterior.- Cuando el conflicto de leyes se plantea entre una
ley anterior y una posterior en la regulación que realizan sobre la misma
materia, si ambas tienen la misma jerarquía normativa, fueron expedidas por la
misma autoridad legislativa y tiene el mismo ámbito espacial de vigencia, cabe
concluir que no existe conflicto entre ellas, porque aun cuando no haya
disposición derogatoria, opera el principio de que la ley posterior deroga tácitamente
a la anterior en las disposiciones que le sean total o parcialmente
incompatibles.
P./J. 32/98
Amparo en revisión 153/98.- Servicios Inmobiliarios ICA, S.A. de C.V..- 26 de
marzo de 1998. Once votos.- Ponente: Mariano Azuela Guitrón.- Secretaria:
Lourdes Ferrer Mac Gregor Poisot.
Amparo en revisión 183/98.- ICA Construcción Urbana, S.A. de C.V..- 26 de
marzo de 1998. Once votos.- Ponente: Mariano Azuela Guitrón.- Secretaria:
Lourdes Ferrer Mac Gregor Poisot
Amparo en revisión 185/98.- Grupo ICA, S.A. de C.V. y coags.- 26 de marzo de
1998. Once votos.- Ponente: Mariano Azuela Guitrón.- Secretaria: Lourdes Ferrer
Mac Gregor Poisot.
Amparo en revisión 195/98.- ICA Ingeniería, S.A. de C.V..- 26 de marzo de
1998. Once votos.- Ponente: Mariano Azuela Guitrón.- Secretaria: Lourdes Ferrer
Mac Gregor Poisot
Amparo en revisión 195/98.- Aviateca, S.A. de C.V..- 26 de marzo de 1998. Once
votos.- Ponente: Mariano Azuela Guitrón.- Secretaria: Lourdes Ferrer Mac Gregor
Poisot
El Tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada el seis de julio en curso,
aprobó con el número 32/1998, la tesis jurisprudencial que antecede.- México,
Distrito Federal, a seis de julio de mil novecientos noventa y ocho.
Ahora bien esta derogación tácita solamente es aplicable a las retenciones del
IVA, por lo que la disminución se podrá seguir aplicando para los demás
impuestos federales y retenciones señaladas en la regla 3.18.8 de la Resolución
Miscelánea para 1999.
Concluyendo, en la especie no hay conflicto de leyes en virtud de que hay una
derogación tácita de la disposición contenida en el artículo 80-B de la Ley
del Impuesto Sobre la Renta, por lo dispuesto en el artículo 1-A de la Ley del
Impuesto al Valor Agregado. Cabe señalar que sí existiría el conflicto de
leyes si la vigencia de ambas disposiciones hubiera iniciado en la misma fecha.
4. Acciones para resolver los conflictos entre leyes.
Para los efectos de las acciones que se podrían intentar para resolver los
conflictos entre, cabe señalar que la contradicción de leyes no genera un
problema de inconstitucionalidad, pues la inconstitucionalidad de una ley
solamente deriva de su contradicción con los preceptos de nuestra Ley Suprema,
por lo que no se puede plantear una violación directa a un artículo
constitucional. Sin embargo se puede ejercitar una acción, a través de la
demanda de nulidad, para determinar si existe o no contradicción entre la leyes
planteadas y determinar, en su caso, cual debe ser aplicada. Se puede
interponer, además un juicio de amparo en el que, como consecuencia de la
contradicción aducida, se invoquen como violadas las garantías de legalidad y
seguridad jurídica, esto es una violación constitucional como vía de
consecuencia.
En efecto, el conflicto de leyes causa agravios, pues la existencia simultánea
de dos normas del mismo nivel que regulen contradictoriamente una misma materia,
atenta contra los principios de legalidad, ya que viola la garantía de
seguridad jurídica al crear una incertidumbre respecto de qué norma debe ser
obedecida o si deben ser obedecidas ambas, o por el contrario, ninguna de las
debe obedecerse por ser mutuamente contradictorias.
La citada contradicción atenta además contra los principios lógicos que rigen
la hermeneútica, pues no se puede sostener con pretensión de validez lógica y
jurídica, la existencia simultánea de dos posiciones incompatibles entre sí,
es decir, contradictorias.
Argumento que se ve confirmado por la Tesis de jurisprudencia número P./J.
34/98 del Pleno de nuestro Tribunal Supremo, visible en el Semanario Judicial de
la Federación, Novena Época, Tomo VIII, Julio de 1998, Tercera Parte, páginas
25 y 26, que literalmente dispone:
INFONAVIT. La contradiccion planteada entre la ley de dicho instituto,
reformada por decreto publicado en el diario oficial de la federación el 6 de
enero de 1997, y la ley federal del trabajo, en cuanto al límite superior
salarial y a los conceptos que se excluyen del salario para efectos del pago de
aportaciones patronales, no constituyen un problema de constitucionalidad, sino
de legalidad. El planteamiento relativo a que los artículo 29, fracción II, de
la Ley del Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores,
reformado mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el 6
de enero de 1997, y quinto transitorio de dicho decreto, contraviene los artículo
143 y 144 de la Ley Federal del Trabajo al diferir la regulación de los
concepto s que se excluyen como integrantes del salario y prever diferentes límites
superiores salariales para efectos del pago de aportaciones patronales, no
constituye un problema de constitucionalidad, sino de mera legalidad consistente
en determinar si existe o no la contradicción de leyes planteada y, en su caso,
cual debe ser aplicada, pues la inconstitucionalidad de una ley sólo
puede derivar de su contradicción con los preceptos de la Constitución de los
Estados Unidos Mexicanos, pero no con ordenamientos secundarios de igual jerarquía
normativa, ello con independencia de que como consecuencia de la contradicción
aducida, se invoquen como violadas las garantía de legalidad y seguridad jurídica,
pues es sólo en vía de consecuencia y no una violación directa a un artículo
constitucional.
(Lo destacado es nuestro)
Otra solución sería que en la resolución miscelánea se agregara una norma o
se modificara la regla 3.18.8 para el efecto de señalar que el crédito al
salario si se podría disminuir de las retenciones del impuesto al valor
agregado, de lo cual derivaría un derecho para el contribuyente, fundamentado
en el artículo 35 del Código Fiscal de la Federación, por lo que se estaría
en la posibilidad legal de realizar esta disminución.
5. Los criterios del SAT y su viabilidad constitucional
El artículo 35 del código Fiscal de la Federación ordena a los
funcionarios fiscales que den a conocer a las diversas dependencias el criterio
que deben seguir en cuanto a la aplicación de las disposiciones fiscales de las
cuales únicamente derivaran derechos para los contribuyentes cuando se
publiquen en el Diario Oficial de la Federación.
Sin embargo en la publicación y aplicación de los criterios la autoridad es
omisa en el cumplimiento del principio de legalidad, regulado por el artículo
31, fracción , constitucional, la garantía de legalidad y seguridad jurídica
regulado por el artículo 14 de nuestra Carta Magna, ya que las autoridades
fiscales mediante estos criterios prácticamente legislan sobre situaciones
fiscales y no solo otorgan derechos sino que imponen obligaciones, con lo que
violan las disposiciones del numeral 35 a comento y las garantías
constitucionales mencionadas.
El artículo 35 del Código Tributario señala que tales criterios
administrativos únicamente pueden derivar derechos para los particulares y no
se impondrá en ellos obligaciones o requisitos. En efecto, dicho artículo
establece en lo conducente, lo siguiente:
"Artículo 35.- Los funcionarios fiscales facultados debidamente podrán
dar a conocer a las diversas dependencias el criterio que deberán seguir en
cuanto a las aplicaciones de las disposiciones fiscales, sin que por ello nazcan
obligaciones para los particulares y únicamente derivarán derechos para los
mismos cuando se publiquen en el "Diario Oficial" de la Federación.
De lo transcrito se puede colegir que cuando las autoridades fiscales apliquen
criterios, que contengan obligaciones para los contribuyentes, se contraria las
disposiciones del artículo 6 del Código Fiscal de la Federación que recoge el
principio de legalidad consagrado en el artículo 31, fracción cuarta de
nuestra Carta Magna, que dispone que las contribuciones se causan conforme se
realizan las situaciones jurídicas de hecho, previstas en las leyes fiscales
vigentes durante el lapso en que incurran. En consecuencia si una obligación no
está contemplada en una ley fiscal no se tiene la obligación de cumplirla y no
puede afectar la esfera jurídica de los contribuyentes.
Es decir, que si a un contribuyente se le sanciona por no cumplir con una
obligación que no estar obligada a cumplir, por estar contenida en un criterio
de autoridad, la infracción no se materializa, ya que ésta se realiza cuando
lo requerido y no exhibido es obligatorio, por lo que se puede acudir ante los
tribunales fiscales para que declaren su nulidad.
Cuando los criterios administrativos imponen obligaciones violan el principio de
legalidad consagrada en el artículo 31, fración IV. Conforme a dicho
principio, es necesaria una ley formal para el establecimiento de los tributos,
lo que satisface la exigencia de que sean los propios gobernados, a través de
sus representantes, los que determinen las cargas fiscales que deben soportar,
así como que el contribuyente pueda conocer con suficiente precisión el
alcance de sus obligaciones fiscales, de manera que no quede margen para la
arbitrariedad de la autoridad fiscal o administrativa. En efecto las
obligaciones de los contribuyentes siempre deben estar establecidas en una ley o
norma legal que así lo disponga . Así los criterios no pueden ser tenidas como
Ley y, en consecuencia, los actos de las autoridades que en aquéllas se fundan,
importan una violación de garantías, en razón de que los criterios no pueden
modificar las disposiciones de una ley, porque su objeto debe circunscribirse a
aclararla o reglamentarla, y por esta razón, no puede considerarse como
derogatorias ni modificatorias de la Ley.
En cuanto a las infracciones derivadas de obligaciones contenidas en los
criterios administrativos violan la garantía de legalidad consagrada en el artículo
14 Constitucional que protege a los gobernados de la actuación arbitraria y
discrecional de las autoridades fiscales. En efecto la facultad otorgada por las
leyes a las autoridades públicas para sancionar una infracción o imponer
obligaciones, debe ajustarse en Materia Administrativa en forma estricta a la
ley que permite imponerlas , pues no deben quedar al arbitrio de quien las
impone. En ese orden de ideas, la autoridad al ejercer sus funciones, debe
sujetarse al marco legal de sus atribuciones, que además deben examinarse en
Materia Administrativa a través del principio de estricto derecho, toda vez que
si un particular comete una infracción que amerita una sanción, la autoridad
no está facultada para aplicar por "analogía" la sanción de que se
trate, pues de hacerlo vulnera la garantía de legalidad consignada en el artículo
14 Constitucional
Robustece lo anterior expuesto por analogía las tesis del pleno y de la Segunda
Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación que literalmente disponen:
Novena Epoca
Instancia: Pleno
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
Tomo: VI, Noviembre de 1997
Tesis: P. CXLVIII/97
Página: 78
LEGALIDAD TRIBUTARIA. ALCANCE DEL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY. Este alto
tribunal ha sustentado el criterio de que el principio de legalidad se encuentra
claramente establecido en el artículo 31 constitucional, al expresar en su
fracción IV, que los mexicanos deben contribuir para los gastos públicos de la
manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes. Conforme con dicho
principio, es necesaria una ley formal para el establecimiento de los tributos,
lo que satisface la exigencia de que sean los propios gobernados, a través de
sus representantes, los que determinen las cargas fiscales que deben soportar,
así como que el contribuyente pueda conocer con suficiente precisión el
alcance de sus obligaciones fiscales, de manera que no quede margen a la
arbitrariedad. Para determinar el alcance o profundidad del principio de
legalidad, es útil acudir al de la reserva de ley, que guarda estrecha
semejanza y mantiene una estrecha vinculación con aquél. Pues bien, la
doctrina clasifica la reserva de ley en absoluta y relativa. La primera aparece
cuando la regulación de una determinada materia queda acotada en forma
exclusiva a la ley formal; en nuestro caso, a la ley emitida por el Congreso, ya
federal, ya local. En este supuesto, la materia reservada a la ley no puede ser
regulada por otras fuentes. La reserva relativa, en cambio, permite que otras
fuentes de la ley vengan a regular parte de la disciplina normativa de
determinada materia, pero a condición de que la ley sea la que determine
expresa y limitativamente las directrices a las que dichas fuentes deberán
ajustarse; esto es, la regulación de las fuentes secundarias debe quedar
subordinada a las líneas esenciales que la ley haya establecido para la materia
normativa. En este supuesto, la ley puede limitarse a establecer los principios
y criterios dentro de los cuales la concreta disciplina de la materia reservada
podrá posteriormente ser establecida por una fuente secundaria. Así, no se
excluye la posibilidad de que las leyes contengan remisiones a normas
reglamentarias, pero sí que tales remisiones hagan posible una regulación
independiente y no claramente subordinada a la ley, lo que supondría una
degradación de la reserva formulada por la Constitución en favor del
legislador. En suma, la clasificación de la reserva de ley en absoluta y
relativa se formula con base en el alcance o extensión que sobre cada materia
se atribuye a cada especie de reserva. Si en la reserva absoluta la regulación
no puede hacerse a través de normas secundarias, sino sólo mediante las que
tengan rango de ley, la relativa no precisa siempre de normas primarias. Basta
un acto normativo primario que contenga la disciplina general o de principio,
para que puedan regularse los aspectos esenciales de la materia respectiva.
Precisado lo anterior, este alto tribunal considera que en materia tributaria la
reserva es de carácter relativa, toda vez que, por una parte, dicha materia no
debe ser regulada en su totalidad por una ley formal, sino que es suficiente sólo
un acto normativo primario que contenga la normativa esencial de la referida
materia, puesto que de ese modo la presencia del acto normativo primario marca
un límite de contenido para las normas secundarias posteriores, las cuales no
podrán nunca contravenir lo dispuesto en la norma primaria; y, por otro lado,
en casos excepcionales, y que lo justifiquen, pueden existir remisiones a normas
secundarias, siempre y cuando tales remisiones hagan una regulación subordinada
y dependiente de la ley, y además constituyan un complemento de la regulación
legal que sea indispensable por motivos técnicos o para el debido cumplimiento
de la finalidad recaudatoria.
Amparo en revisión 2402/96. Arrendadora e Inmobiliaria Dolores, S.A. de C.V. 14
de agosto de 1997. Mayoría de siete votos. Disidentes: Sergio Salvador Aguirre
Anguiano, Genaro David Góngora Pimentel y José de Jesús Gudiño Pelayo.
Ausente: Juan N. Silva Meza. Ponente: Olga M. Sánchez Cordero. Secretario:
Marco Antonio Rodríguez Barajas.
El Tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada el treinta de octubre en
curso, aprobó, con el número CXLVIII/1997, la tesis aislada que antecede; y
determinó que la votación no es idónea para integrar tesis jurisprudencial. México,
Distrito Federal, a treinta de octubre de mil novecientos noventa y siete
Epoca: Quinta
Instancia: Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación
Fuente: Semanario Judicial de la Federación
Tomo: XL
Tesis:
Página: 841
CIRCULARES.- Las circulares, como disposiciones de orden interior administrativo
, contienen instrucciones federales o especiales que obligan dentro del ramo que
han sido expedidas; pero en a alguna pueden invadir jurisdicciones
administrativas extrañas para imponer obligaciones, y menos son para dar
facultades que las leyes no confieren a determinados funcionarios, en las cuales
solamente se derivan de la la Ley Constitucional o de las Leyes emanadas del
Poder Legislativo o del Ejecutivo con las facultades correspondientes.
Epoca: Sexta
Instancia: Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación
Fuente: Semanario Judicial de la Federación
Tomo: XXV
Tesis:
Página: 32
CIRCULARES.- Las circulares no pueden ser tenidas como Ley y, en consecuencia,
los actos de las autoridades que en aquéllas se fundan, importan una violación
de garantías, habiéndose sostenido además, el criterio de que las circulares
no pueden modificar las disposiciones de una ley, porque su objeto debe
circunscribirse a aclararla o reglamentarla, y por esta razón, no puede
considerarse como derogatorias no modificatorias de la Ley.
También se viola la garantía de seguridad jurídica, que en materia fiscal
consiste en la certeza del gobernado acerca de la manera de cumplir con sus
cargas públicas. Para cumplir con esta garantía se deben establecer normas
legales que permitan a los contribuyentes conocer cabalmente las obligaciones a
su cargo y que las autoridades fiscales se ajusten estrictamente a los renglones
establecidos en las leyes tributarias,a es decir, que el contribuyente pueda
conocer con suficiente precisión el alcance de sus obligaciones fiscales y que
no exista incertidumbre en las obligaciones tributarias a cumplir.
Es obvio que cuando los criterios administrativos imponen obligaciones se viola
esta garantía de seguridad jurídica porque no existe la certeza de los
gobernados de conocer sus obligaciones a cargo ni la manera de cumplirlas en razón
de que estos criterios no forman parte de un cuerpo legal.
6. Conclusiones
Los criterios del SAT, cuando imponen obligaciones, violan las garantías de
legalidad y seguridad consagrados en los artículo 14 y 31 fracción IV
constitucionales, por no ser normas legales.
Es recomendable que algunos criterios se legislen con el propósito de otorgar
certeza jurídica a los contribuyentes.
- Existe contraposición entre los términos de la LISR (artículo 80-B) y
la LIVA (artículo 1-A), ya que la ley primera señala que el crédito si se
puede disminuir de cualquier retención y, la segunda que no se puede hacer
ninguna disminución de la retención del impuesto al valor agregado.
- No existe un conflicto de leyes ya que la disposición del artículo 1-A
de la LIVA que entró en vigor el 01 de enero de 1999 derogó tácitamente
las disposiciones del artículo 80-B de la LISR.
- Para resolver un conflicto entre leyes habría que interponer una demanda
de nulidad en contra del primer acto de aplicación de la autoridad fiscal o
a la contestación a una consulta fiscal planteada en los términos del artículo
34 del CFF, en la que se pida que resuelva cual es la ley aplicable y además
se puede interponer un juicio de amparo en el cual se destaque una violación
a las garantías de certeza y seguridad jurídicas como consecuencia de este
conflicto.
- Se recomienda a las autoridades fiscales que en la resolución miscelánea
se agregara una norma o se modificara la regla 3.18.8 para el efecto de señalar
que el crédito al salario si se podría disminuir de las retenciones del
impuesto al valor agregado.
7. Bibliografía
Ley del Impuesto sobre la Renta
Ley del Impuesto al Valor Agregado
Código Federal de Procedimiento Civiles
Semanario Judicial de la Federación, Novena Época, Tomo VIII, Julio de 1998.
Semanario Judicial de la Federación, Quinta Época, Tomo XIII
Código Fiscal de la Federación
Trabajo enviado por:
Genaro García Carrasco
