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Contabilidad de gestión. Un acercamiento a su aplicación en empresas de confecciones textiles

Resumen: En la Resolución Económica del V Congreso del PCC se establece: “la eficiencia es el objetivo central de la política económica, pues constituye una de las mayores potencialidades con las que cuenta el país, por lo que hacer un mejor uso de los recursos humanos, materiales y financieros y alcanzar mejores resultados, con menos costos, constituye una necesidad de primer orden”.
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Autor: Msc. Marlenis Viamontes Rivero y Msc. María de los Angeles Utra Hernández

INTRODUCCIÓN
En la Resolución Económica del V Congreso del PCC se establece: “la eficiencia es el objetivo central de la política económica, pues constituye una de las mayores potencialidades con las que cuenta el país, por lo que hacer un mejor uso de los recursos humanos, materiales y financieros y alcanzar mejores resultados, con menos costos, constituye una necesidad de primer orden” .
Teniendo en cuenta lo establecido en la Resolución Económica, en el escenario donde se desarrollan las actividades en nuestras entidades se sustentan sobre la base del Perfeccionamiento Empresarial la cual exige un Sistema de Dirección y de Gestión Empresarial que involucra a todos los factores económicos y pone en su centro al hombre, como principal promotor para preparar las organizaciones y poder responder a los retos del presente.

En el actual entorno competitivo son necesarios sistemas de contabilidad que sustituyan los sistemas tradicionales para que promuevan la mejora continua en el desarrollo de la actividad empresarial para el éxito en la toma de decisiones ante la incertidumbre del mercado turbulento.

Las empresas cubanas se encuentran inmersas en el proceso de mejora con la aplicación del Sistema de Perfeccionamiento Empresarial, pero con la utilización de sistemas de costos tradicionales, lo que dificulta la utilización de dichos sistemas en la toma de decisiones aún cuando consiguen colocar sus productos en el mercado Nacional e Internacional; pero los sistemas que utilizan para el tratamiento de los costos no responden a las exigencias del mercado y para la administración de las entidades no constituyen instrumentos que faciliten la toma de decisiones.

Por lo expresado anteriormente es necesario que las empresas se actualicen y pongan en práctica lo más novedoso en materia de cálculo, control y análisis de los costos a partir de la introducción de las técnicas más novedosas de la contabilidad de gestión que les permita incursionar con éxito en la competencia del mercado mundial.

En los años 80 del siglo XX, Johnson y Kaplan en su libro Relevant Cost’, revisan las fallas de la Contabilidad de Costos, básicamente por la mala asignación de los costos indirectos de fabricación de los productos elaborados. Proponen un esquema muy lógico: determinar los costos de las actividades que se llevan a cabo, y la utilización de dichas actividades por cada uno de los productos elaborados. Este esquema, conocido como Activity Based Costing, o “ABC”, permite determinar con gran precisión los costos de productos o servicios y lograr paralelamente una mejor gestión de las actividades que se realizan en la empresa. Permite además, la comparación de los costos propios de determinadas actividades con los de terceros, lo que implica decisiones estratégicas, como la realización interna o la tercerización de actividades, o fijar precios.

Teniendo en cuenta las posibilidades que ofrece la contabilidad de gestión como herramienta de dirección para la toma de decisiones en el logro de la eficiencia y eficacia de la producción, se realizó un estudio del sistema contable de la Empresa de Confecciones Textiles Melissa de Las Tunas, específicamente en la Unidad Económica de Base (UEB) No. 5, con el propósito de demostrar las posibilidades reales de aplicación del sistema de costos por actividades en esta entidad a partir de la determinación de la cadena de valor y del sistema de actividades necesarios para el perfeccionamiento de su gestión.

MATERIALES Y MÉTODOS
Hace 20 años, el costo de acumular, procesar y analizar los datos necesarios para ejecutar un sistema de costos por actividades habría sido prohibitivo. Hoy, sin embargo, estos sistemas de medición de actividades no sólo son financieramente accesibles, sino que una gran parte de los datos ya existe en alguna forma dentro de la organización.

La introducción de técnicas novedosas que proporciona la contabilidad de gestión resulta valiosa para la empresa porque proporciona información sobre el alcance, costo y consumo de las actividades operativas. Los beneficios específicos y los usos estratégicos de esta información son:
1. Costos de productos más exactos que permiten tomar mejores decisiones estratégicas relacionadas con:
     a) Determinación del precio del producto.
     b) Combinación de productos.
     c) Enfrentar las compras.
     d) Invertir en investigación y desarrollo.
2. La mayor visibilidad de las actividades realizadas (debido a que ABC traza el mapa de actividades y remite los costos a las mismas) permite que una empresa:
     a) Se concentre más en la gestión de las actividades, tal como mejorar la eficiencia de las actividades de alto costo.
     b) Identifique y reduzca las actividades que no proporcionan valor agregado.

Hoy más que nunca las empresas necesitan establecer con mayor precisión sus costos, precisan descubrir oportunidades para mejorarlos, requieren mejorar su toma de decisiones, así como preparar y actualizar sus planes de negocios. Actualmente las empresas, especialmente las que tienen muchos productos, elevados costos indirectos y una competencia feroz, están adoptando el Costeo Basado en Actividades (ABC) y en vez de asignar costos rastrean cada categoría de gastos relacionada con un objeto de costeo.

Dentro de este enfoque de gerenciamiento lo que interesa es controlar y analizar las actividades para poder decidir acerca de una correcta utilización de los recursos disponibles. La filosofía ABC se basa en el principio de que la actividad es la causa que determina la incurrencia en costos y de que los productos o servicios consumen actividades.

En la actualidad, las empresas enfrentan un significativo nivel de competencia, clientes altamente exigentes, menor duración del ciclo de vida de los productos, alto nivel de integración industrial, plataformas comunes de producción o prestación de servicios, múltiples líneas de productos y canales de distribución, entre otros. Ello, en definitiva se traduce en un alto nivel de complejidad de las operaciones comerciales, para las cuales los sistemas tradicionales de costos no han sido capaces de apoyar adecuadamente.

Las actividades son ahora el centro del sistema contable y no los productos. Estos pierden protagonismo como único objetivo de costo, es decir, el ABC emerge como un sistema de gestión integral y no como un sistema cuyo objetivo prioritario es el cálculo del costo del producto.

Este sistema favorece el control y ahorro de costos, puesto que puede utilizarse para identificar y suprimir las actividades inútiles. Estas pueden definirse como aquellas que se llevan a cabo en la elaboración de un producto o servicio y que pueden ser eliminadas sin menoscabo de la naturaleza de este. Su eliminación supone la omisión de elementos que no añaden valor. En relación con las mismas ideas se puede añadir otro propósito para el que puede servir el ABC, el de contribuir significativamente al proceso de planificación estratégica de la empresa. El ABC resulta valioso para una organización, porque proporciona información sobre el alcance, costo y consumo de las actividades operativas, identificando y reduciendo además las actividades que no agregan valor.

Una forma de análisis de la actividad empresarial mediante la cual se descompone una empresa en sus partes constitutivas buscando identificar fuentes de ventajas competitivas en aquellas actividades generadoras de valor es llamada: cadena de valor. Esas ventajas competitivas se logran cuando la empresa desarrolla e integra las actividades de su cadena de valor de forma menos costosa y mejor diferenciada que sus rivales. La cadena de valor de la empresa marca la trayectoria estratégica de la empresa.

El propósito de analizar la cadena de valor es identificar aquellas actividades de la empresa que pudieran aportarle una ventaja competitiva potencial. Poder aprovechar esas oportunidades dependerá de la capacidad de la empresa para desarrollar a lo largo de la cadena de valor y mejor que sus competidores, aquellas actividades competitivas cruciales. Las actividades en una cadena de valor están eslabonadas unas con otras junto con las actividades de sus proveedores, canales y compradores.

La cadena de valor genérica está constituida por dos elementos básicos:
1. Las Actividades Primarias son aquellas directamente relacionadas con la creación y desarrollo del producto, su producción, la logística y comercialización y los servicios de post-venta.
2. Las Actividades de Soporte o de Apoyo a las actividades primarias pueden agruparse en cuatro categorías. Como en el caso de las primarias, cada categoría de actividades de soporte se subdivide en un subconjunto de actividades que es específico de cada mercado.

Este sistema permite realizar un análisis de la eficiencia en los procesos desde el momento que define el “mapa de actividades”, que informa no solo de lo que cuesta el servicio, sino de cómo se está prestando el servicio y de cuánto cuestan las actividades. Es un sistema que pone énfasis especial en administrar el valor de los procesos y no los costos.
Para describir la estructura del costo en término del consumo de actividad, es significativo también el diseño del mapa o matriz de las actividades al identificar la relación entre funciones, procesos y actividades; en su elaboración es necesario que se identifiquen los eslabones entre las distintas actividades a lo largo de los distintos procesos y funciones a través de los inductores del costo. La ventaja que nos ofrece es que muestra una visión completa de las actuaciones que tiene lugar en la empresa, lo que hace posible identificar las duplicidades, despilfarros y trabajos innecesarios.

RESULTADOS Y DISCUSIÓN
La disminución del costo en la confección de prendas de vestir es fundamental ante la necesidad de mantener o mejorar el posicionamiento estratégico de la empresa, por lo que resulta estratégico que la administración utilice nuevos métodos y procedimientos para el logro de sus metas de forma tal que logre rentabilidad y/o presentación de precios módicos a sus clientes.

Para la realización de esta investigación se realizó un estudio del sistema contable que utiliza la UEB # 5, así como de su proceso productivo, incluyendo suministradores y clientes, de manera tal que se pudiera establecer su cadena de valor y a partir de ésta definir el sistema de actividades que siente las bases para el costeo de productos.

El estudio del sistema contable permitió establecer varias razones para proponer a la empresa cambiar su sistema de registro y acumulación del costo, entre las que se destacan:
1. La asignación de los costos indirectos a los productos se realiza de forma arbitraria.
2. Alta diversidad en la cartera de productos, clientes y canales de distribución, así como varios puntos de ventas.
3. Posee producción globalizada en todas las líneas de productos en cada taller lo cual puede generar decisiones equivocadas con serias repercusiones financieras.
4. Obsolescencia en la distribución y control de los costos indirectos.
Sobre esta base se propuso aplicar técnicas de contabilidad de gestión, sustentadas en que:
· La gestión de costos se deberá basar, principalmente, en las actividades que los originan.
· La gestión óptima de las actividades producirá la reducción de los costos que de ellas se derivan.
· El establecimiento de una relación causa-efecto entre las actividades y los productos será útil para la distribución de los costos indirectos.
· Mayor objetividad en la asignación de los costos.

Para la aplicación de esta propuesta se procedió a descomponer la empresa en sus partes constitutivas, buscando identificar fuentes de ventaja competitiva en aquellas actividades generadoras de valor, para lo que se siguió el proceso desde las materias primas básicas, pasando por los proveedores de componentes, hasta el último producto para el uso entregado a las manos del consumidor final. Esa ventaja competitiva se logra cuando la empresa desarrolla e integra las actividades de su cadena de valor de forma menos costosa y mejor diferenciada que sus rivales.

Realizado este análisis se determinó que la cadena de valor quedaría conformada de la siguiente manera:



La cadena de valor es una estrategia muy útil debido a que disgrega a la empresa en sus actividades estratégicas relevantes para comprender el comportamiento de los costos y las fuentes de diferenciaciones existentes y potenciales. En definitiva la empresa obtendrá las ventajas competitivas, desempeñando actividades estratégicamente importantes de manera más económica o mejor que sus competidores.

A partir de la determinación de la cadena de valor se pudieron identificar aquellas actividades de la empresa que pudieran aportarle una ventaja competitiva potencial. Poder aprovechar esas oportunidades dependerá de la capacidad de la empresa para desarrollar a lo largo de la cadena de valor y mejor que sus competidores, aquellas actividades competitivas cruciales.



1. Resultados y discusión: los datos deben ser presentados en la forma más concisa posible, con ayuda de subtítulos o gráficos y respaldo bibliográfico requerido. Los gráficos no deben duplicar información que ya aparezca en las tablas o texto. Las referencias bibliográficas deben limitarse a aquellas que estén en relación directa con el trabajo del autor. En las citaciones hay que incluir el autor y el año, como por ejemplo….a pesar de que en alguna bibliografía (Zayas), 1989=…,…se aplicó un análisis de varianza y los medios se compararon por el método de Duncan (1955). Para los trabajos que contengan más de dos autores, se utilizará el primer autor seguido de et al, cuando ya haya sido citado completo anteriormente. Ej: (Bruner et al, 1975). No incorporar datos o recomendar técnicas que no formaron parte de los objetivos o no se abordaron en la investigación.
2. Las citaciones deben aparecer en la bibliografía en orden alfabético, según el apellido del autor y que aparezca en el texto.
3. Conclusiones: deben indicar la importancia del estudio y poner en claro su contribución y aportes, sin que esto repita resultados, si en la discusión no ha quedado implícito.
4. Bibliografía: aparecerá al final del trabajo y quedará estructurada según el tipo de documento, siguiendo lo indicado en el Manual de Estilo Bibliográfico de la Biblioteca Dag Hammarskjold, de las Naciones Unidas.

Libros y folletos
Cronnin, B. The citation process: the role and significance of citacions in scientific communication.
London: Taylor Graham, 1984, p.26.

Partes de libros o enciclopedia
Capítulo del mismo autor:
Danskoi, D. L. Biomecánica de la marcha En su Biomecánica con fundamentos de la técnica deportiva. La Habana: Editorial Pueblo y Educación, 1982. P.259-262.

Capítulos distintos autores:

Davydov, V. V. El desarrollo psíquico en la edad menor. En Psicología pedagógica y de las edades. La Habana: Editorial Pueblo y Educación, 1980. P. 95-142.

Artículos de publicaciones periódicas:
Rodríguez Martínez, M. L. Efecto de la edad y el tipo de suelo en el contenido de almidón en variedades de caña de azúcar ATAC (La Habana) 2:47-53,1992.

Artículos de periódicos:
Velázquez, Juan. Fosbury F1.p o Barrol Roll: Polémica de dos estilos. Granma (La Habana) 2 de octubre de 1980: 5.

1. Requisitos para el envío de los trabajos en disquete:
· Se aceptarán disquetes:
o 3½”, (720 Kb y 1,44 Mb) preferentemente.
o 5¼”, (1,2 Mb y 360 Kb).
· Para la edición en computadora se utilizarán los siguientes sistemas: Microsoft Word versiones 6 ó 7.
· Para las ilustraciones y gráficos en el cuerpo del artículo utilizará: Microsoft Excel, Microsoft Power Point, Saint u otro sistema cuyo formato sea compatible con Microsoft.
· Al nombrar sus archivos en disco, utilice la inicial del nombre y su primer apellido: JPEREZ.DOC (para varios artículos enumerar consecutivo de la forma siguiente: jperez1.doc, jperez2.doc y así sucesivamente).
Alberto Gutiérrez Sera. Doc.

AUTORES
Msc. Marlenis Viamontes Rivero
Msc. María de los Angeles Utra Hernández

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