Compartimos con el Informativo Caballero Bustamante, el tratamiento del
activo disponible y exigible, el mismo que se expresa de la forma siguiente:
1. Cuenta 11: Inversiones al valor razonable y disponibles para la venta
Enunciado
La empresa Petete´s S.A. adquiere 1,000 acciones de la empresa Pescadito S.A.
por un valor de S/. 50 cada, que se clasifican como activos financieros al Valor
Razonable con cambios en resultados.
Se solicita mostrar el asiento contable propuesto que se debe efectuar.
Solución
Los activos financieros según el párrafo 14 de la NIC 39 “Instrumen¬tos
Financieros Reconocimiento y Medición” deben reconocerse en su balance cuando, y
solo cuando, se convierta en parte obligada según las cláusulas contractuales
del instrumento en cuestión.
En tal sentido, considerando que las acciones constituyen activos financieros,
el reconocimiento como activo se efectuará en tanto:
i) Sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros
derivados del mismo; y
ii) El costo del activo para la entidad pueda ser valorado con fiabilidad.
De otro lado, respecto a la valoración de los Activos Financieros, el párrafo 43
de la mencionada NIC señala que al reconocer inicialmente un activo financiero o
un pasivo financiero, la entidad lo valorará por su valor razonable, ajustado en
el caso que éstos no se contabilicen al valor razonable con cambios en
resultados, por los costos de transacción que sean directamente atribuibles a la
compra o emisión del mismo.
En consecuencia, el registro contable de dicha operación se debe realizar tal
como se presenta a continuación:
2. Cuenta 12: Cuentas por cobrar comerciales - terceros
Enunciado
En el mes de marzo se realiza una operación de venta al crédito por la que se
emite comprobante de pago (factura) por un valor de S/. 230,000 más IGV, no
obstante haberse entregado al cliente la mercadería en el mes de febrero.
Además, se sabe que el costo de los bienes entregados en febrero asciende a S/.
111,000.
Se solicita el tratamiento contable y tributario a otorgar a la operación.
Solución
2.1. Tratamiento Contable
Conforme lo establece el párrafo 14 de la NIC 18 (Modificada en 1993): Ingresos,
en la venta de productos se reconoce el ingreso cuando se cumple con todas las
condiciones establecidas en la misma NIC, situación que ocurre en el caso
planteado al haberse transferido al comprador los riesgos significativos y los
beneficios de propiedad de los productos en el mes de febrero, debiéndose además
reconocer también el costo de venta de dichos bienes en el referido mes.
En virtud de lo antes señalado y aplicando el Principio de Devengado, la
empresa deberá realizar el registro contable de la operación, utilizando para
tal efecto, en función al novísimo PCGE, respecto de la cuenta 12: Cuentas por
Cobrar Comerciales - Terceros la subcuenta 121 factura, boletas y otros
comprobantes por cobrar, divisionaria 1211 no emitidos.
2.2. Tratamiento Tributario
Tributariamente para efectos del Impuesto a la Renta, de acuerdo a lo
establecido en el inciso a) del artículo 57º del TUO de la LIR, las rentas de
tercera categoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en el que
se devenguen. Al respecto, de acuerdo al párrafo 22 del Marco Conceptual para la
Preparación y Presentación de Información Financiera la hipótesis fundamental
del devengo implica que las operaciones se reconocen cuando los hechos se
producen y no cuando se efectúa su cobro o pago.
En función a ello, por los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, el ingreso se
debe reconocer en el período febrero 2009.
De otro lado, respecto al IGV, según el literal a) del artículo 4º del TUO de la
Ley del IGV la obligación tributaria en la venta de bienes se origina en la
fecha en que se emite el comprobante de pago (1) o en la fecha en que se
entregue el bien, lo que ocurra primero, por lo tanto para efectos del IGV la
obligación tributaria se origina en el mes de febrero.
2.3. Registro Contable
a. Mes de febrero: Reconocimiento de la operación:
b. Mes de marzo: Reclasificación
En el mes de marzo cuando efectivamente se emita el comprobante de pago
respectivo, se deberá efectuar el siguiente asiento de reclasificación:
3. Cuenta 14: Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas, directores
y gerentes
Enunciado
¿Cómo se registrarían las entregas a rendir cuenta al supervisor de ventas por
S/. 1,500, para cubrir los gastos de viaje que debe efectuar al interior del
país?
Solución
De acuerdo con el Plan Contable General Empresarial, aprobado recientemente
mediante Resolución Conasev Nº 041-2008-EF/94 (25.10.2009), la cuenta 14
denominada Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas, directores y
gerentes comprende, entre otras, las operaciones relacionadas con las sumas
entregadas a trabajadores o funcionarios para realizar desembolsos por cuenta de
la empresa.
Sobre el particular, puede afirmarse que el monto entregado al personal no es
un beneficio (por lo tanto no califica como mayor retribución) sino constituye
una condición o elemento necesario para que efectúe sus labores en un lugar
distinto al que desarrolla sus funciones.
Por consiguiente, el registro contable que se debe realizar por dicha operación
será el siguiente:
3.1. Entrega del dinero a rendir
3.2. Por la rendición de los gastos
Al retorno del viaje el trabajador deberá efectuar una liquidación donde
informará el destino de los fondos entregados. En el presente caso, los gastos
se sustentan con los comprobantes de pago respectivos.
4. Cuenta 17: Cuentas por cobrar diversas - relacionadas
Enunciado
La empresa Vasco S.A. otorga un préstamo de S/. 150,000 por 18 meses con un
interés anual simple del 22% a la empresa Corinthians S.A.C. (subsidiaria),
acordándose que la obligación se cancelará al vencimiento del plazo. Cuál sería
el asiento contable por la provisión del préstamo entregado?
Solución
4.1. Tratamiento Contable
De acuerdo con el párrafo 9 de la NIC 39 Instrumentos Financieros:
Reconocimiento y Medición, se detallan las 4 categorías en las que se clasifican
los activos financieros, siendo una de ellas la referida a los préstamos y
partidas por cobrar.
El párrafo 14 de la NIC 39 regula que, el reconocimiento tanto del activo
financiero como del pasivo financiero se dará en tanto surja la obligación y
derechos de ambas partes. A su vez, tal como lo indica el párrafo 43 de la
citada NIC este reconocimiento deberá efectuarse al costo que será al valor
razonable de las prestaciones y contraprestaciones que se hayan generado.
Complementariamente, el párrafo 46 de la referida NIC regula que después del
reconocimiento inicial, la entidad valuará los préstamos y partidas a cobrar al
costo amortizado utilizando el método del tipo de interés efectivo.
El método del tipo de interés efectivo, permite calcular el costo amortizado de
un activo o pasivo financiero así como imputar el ingreso o gasto financiero a
lo largo del periodo relevante.
En concordancia con ello, el literal a) del párrafo 30 de la NIC 18 señala que
los intereses deben reconocerse utilizando el método del tipo de interés
efectivo, de acuerdo con la NIC 39.
De acuerdo a lo expuesto, en la oportunidad que se efectúe el préstamo deberá
valorarse el activo financiero incluyendo el interés a devengar por dicha
transacción. Asimismo, el interés se imputará a resultados mensualmente a lo
largo del período acordado para efectuar la devolución, sean o no cobrados.
En función a lo expuesto, a continuación mostramos el asiento contable
propuesto, utilizando las cuentas establecidas en el PCGE para transacciones
diferentes a las comerciales, entre partes vinculadas que deberá realizar la
empresa prestamista.
(*) S/. 33,000.00 / 18 meses.
(**) Esta subdivisionaria se utiliza para registrar los intereses que devengan,
entre otros, los préstamos otorgados.
Nota: Adicionalmente, deberá efectuarse el registro contable por la factura
emitida por los intereses respecto al IGV, en la oportunidad que ello se
produzca de acuerdo a lo desarrollado en el numeral 1.2.2
4.2. Tratamiento Tributario
4.2.1. Impuesto a la Renta
En virtud a lo señalado en el artículo 26º del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta (LIR), los intereses generados por el préstamo otorgado resultan de la
diferencia entre la cantidad que recibe el deudor y la mayor cantidad que
devuelva, Asimismo el último párrafo del mencionado artículo señala que cuando
se cobren intereses por préstamos realizados entre partes vinculada, se deberá
aplicar lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 32º de la LIR el cual nos
remite a la aplicación de las normas de precios de transferencia contenidas en
el artículo 32º-A de la LIR.
Asimismo los intereses cobrados por la empresa acreedora constituyen un ingreso
gravado, dado que proviene de una operación realizada con un tercero, en virtud
a lo establecido en el último párrafo del artículo 32º de la mencionada Ley.
4.2.2. Impuesto General a las Ventas
Los intereses que surgen por la operación de financiamiento se encuentran
gravados con IGV y cuya obligación tributaria se genera en la fecha de
percepción del ingreso o en la fecha en que se emite el comprobante de pago
(obligatoria o efectiva), lo que ocurra primero. En este caso, dado que se ha
acordado que los intereses se cancelarán al vencimiento del plazo pactado para
la devolución, en ese momento surgirá la obligación de emitir el comprobante de
pago, bajo el supuesto que no se efectué pago anticipado. Por lo tanto, la
obligación tributaria del IGV surgirá en dicha oportunidad.
4.2.3. Bancarización
Finalmente es importante señalar que considerando que se trata de mutuo de
dinero, de acuerdo a la Ley de Bancarización cualquiera sea el monto del dinero
prestado, se deberá utilizar medios de pago.
5. Cuenta 18: Servicios y otros contratados por anticipado
Caso practico Nº 1
Enunciado
La empresa YODITA SAC, ha obtenido un préstamo otorgado por una entidad bancaria
por un importe ascendente a S/. 360,000, con la que se acordó que a la fecha del
desembolso del préstamo la entidad bancaria le descontará un importe equivalente
a S/. 23,100, el mismo que será considerado como un adelanto de los intereses
(equivalente a los 6 primeros meses) que se devengaran durante el plazo que dure
el servicio de crédito. Se sabe que el importe total de los intereses que
devengará el préstamo es de S/. 46,200, (en un plazo de 12 meses).
Solución
Tratamiento Contable
En el presente caso, apreciamos que para la empresa YODITA SAC, ha surgido un
pasivo financiero. Dicho pasivo, en forma similar al análisis realizado en el
caso anterior se debe valorar inicialmente al valor razonable y posteriormente
se valorará al costo amortizado, devengando el interés en forma mensual. Ahora
bien el presente caso se aprecia una situación específica puesto que del total
de intereses pactados, una parte ya ha sido descontada por el banco al inicio de
la operación.
Al respecto, procede referir que de acuerdo al PCGE, se deberá distinguir los
intereses no devengados que han sido pagados (descontados) por adelantado de
aquellos por los cuales no se ha realizado ningún pago por adelantado, ello por
cuanto el registro contable se realizará en cuentas diferenciadas, de tal forma
que los intereses descontados o pagados por adelantado se registrarán en la
cuenta 18 “Servicios y otros contratados por anticipado, utilizando la sub
cuenta 181 Intereses; mientras que los intereses pactados se deberá reconocer en
la cuenta 37 “Activos Diferidos” utilizando la subcuenta 373 Intereses
diferidos. A continuación, se muestra el registro del pasivo financiero y del
devengo de los intereses.
Tratamiento Tributario:
En virtud al literal a) del artículo 37º del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta serán deducibles los intereses de deudas y los gastos originados por la
constitución, renovación o cancelación de las mis¬mas siempre que hubieran sido
contraídos para adquirir bienes o servicios que se vinculan a la obtención de
rentas gravadas. Dichos intereses son deducibles en la parte que exceden el
monto de los ingresos por intereses exonerados.
Caso práctico No. 2:
La empresa IMPORTADORAS PRINCESITAS S.A.C., con fecha 02.02.2009 compra al
contado un equipo para etiquetar por el im¬porte total de S/. 29,750.00
(incluido IGV) que incluye la suma de S/. 5,000.00 por servicio de soporte y
mantenimiento (el cual no es uno que resulte necesario para el funcionamiento
del equipo) por un plazo de 4 meses contados a partir del mes en que se
transfiere el bien.
Solución
Tratamiento Contable
En el caso planteado se presenta más de una prestación, por un lado tenemos el
costo por la adquisición del bien (activo fijo), por el otro, un monto
identificable para un servicio de soporte y mantenimiento por un período de 4
meses. En tal sentido, el importe equivalente al servicio que ya ha sido pagado,
pero aún no ha devengado, debe registrarse de acuerdo al PCGE, en la cuenta 18
Servicios y Otros Contratados por Anticipado, divisionaria 185 Mantenimiento de
activos inmovilizados, tal como se muestra a continuación:
Tratamiento Tributario:
Para efectos del Impuesto a la Renta el tratamiento será igual al establecido de
acuerdo con las normas contables; dado que de conformidad con el artículo 57°
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta los ingresos de tercera categoría
serán imputados al ejercicio en que se devenguen, calificación que corresponde
determinar según las normas contables. Asimismo, dado que se está entregando el
monto total de la retribución pactada nace la obligación tributaria por el
Impuesto General a las Ventas.
Bibliografía:
1. Informativo Caballero Bustamante - Informativo contabilidad y auditoria
(2009) Plan Contable General Empresarial. Lima. EDITORIAL TINTO SA
2. Informativo Caballero Bustamante - Manual Tributario (2008) Plan Contable General Empresarial. Lima. EDITORIAL TINTO SA
3. Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (2009) Ley del
impuesto a la renta y su reglamento. www.sunat.gob.pe
4. Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (2009) Ley del
impuesto a la renta y su reglamento.
5. Dirección Nacional de Contabilidad Pública (2008) Nuevo plan contable
general para empresas. www.mef.gob.pe/dncp
6. Hernandez Celis, DOMINGO (2007) Manual de tributación. Lima. Edición a
cargo del autor.
