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El crédito fiscal
Índice Introducción Objetivos Justificación Limitaciones del estudio Planteamiento del problema Hipótesis Aspectos teóricos de la tributación El crédito fiscal La extinción del crédito fiscal Bibliografía INTRODUCCION En la actualidad nuestro país
ha tenido que enfrentarse a una muy difícil realidad; una realidad en la cual
las crisis económicas, sociales y políticas aunadas a la determinante tarea
por el rescate de nuestra economía; se han visto reflejadas en una cambiante y
rigurosa política económica a seguir, todo esto ha convertido al proceso de
fiscalización en una práctica cuya realización es día a día una tarea cada
vez mas compleja, además de ser respaldada por un proceso coercitivo por parte
de la autoridad tributaria. Ante esto se ha hecho necesario que el Contador Público
tenga que afrontar la responsabilidad de especializarse en el análisis de la
Legislación Tributaria vigente; una legislación que hoy en día ha sido
duramente criticada por sus fuertes imposiciones, constantes modificaciones y
duras sanciones legales a quienes las eviten o infrinjan; por eso hoy en día el
Contador Público tiene la responsabilidad y necesidad de conocer en forma muy
objetiva y detallada cada uno de los fundamentos que generan los Créditos
Fiscales siendo éstos el principal elemento en la relación Jurídico-Tributaria. La facultad del Estado para
exigir a sus ciudadanos el tributo se establece en el articulo 31 de la
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos: "Son obligaciones de
los mexicanos el contribuir para los gastos públicos del Estado, Federación y
Municipio en que se resida de manera proporcional y equitativa." En la Legislación
Tributaria se menciona de nuevo este lineamiento preciso que da por establecido
el principio de legalidad y la relación Estado-Contribuyente. Disposiciones
Generales del Titulo I, artículo 1º del Código Fiscal de la Federación:
"Las Personas Físicas y Morales están obligadas a contribuir para los
gastos públicos conforme a las leyes fiscales respectivas." El artículo 4º del mismo código
hace mención del Crédito Fiscal: "Son Créditos Fiscales
los que tengan derecho a percibir el Estado o sus organismos descentralizados
que provengan de contribuciones, aprovechamientos o sus respectivos
accesorios." Entonces, de esta manera,
vemos que el Crédito Fiscal es el medio esencial por el cual los contribuyentes
otorgan al mismo Estado la contribución correspondiente que se causa desde el
momento en que éste caiga dentro las situaciones jurídicas o previstas por las
leyes fiscales respectivas vigentes. El Derecho Fiscal no
solamente regula la obligación del contribuyente que consiste en el deber de
entregar una cantidad de dinero al Estado en virtud de haber causado un tributo,
sino además la facultad de exigir coercitivamente el mencionado tributo en caso
de la falta del pago oportuno. El apego a la ley se marca
como de aplicación estricta, ante esto el artículo 5to. del Código Fiscal de
la Federación (CFF) menciona: "Las disposiciones
fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalan
excepciones a las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones,
son de aplicación estricta. Se considera que establecen cargas a los
particulares las normas que se refieren al sujeto, objeto, base, tasa o
tarifa." Mediante este artículo
observamos la importancia de apegarse estrictamente a los términos que la ley
nos indica en cuanto a la determinación de un crédito fiscal. Es importante
reconocer la labor del Contador Público como asesores fiscales, aplicando
mediante su trabajo profesional el conocimiento y aplicación debida de los
mecanismos, bases, formas, etc, en la determinación de los créditos fiscales
que permitan lograr una relación estable y veraz entre el contribuyentes y el
fisco. Como se mencionó
anteriormente, las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones
jurídicas o de hecho previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso
en que ocurren, el artículo 6º del Código Fiscal de la Federación (CFF)
marca esta causal, además este mismo artículo establece las fechas o plazos de
presentación de los pagos y los comprobantes autorizados para cubrir dichas
contribuciones; todas estas disposiciones son de carácter general y como indica
el artículo 5º anteriormente mencionado son de aplicación estricta; así que,
interpretar, apegarse y cumplir con ellas harán que la relación Jurídica-Tributaria
sea veraz y exenta de cargas por sanciones fiscales o jurídicas que puedan
resultar de una mala aplicación o interpretación de la ley. Por todo lo anteriormente
planteado recalco de nuevo la muy importante tarea y responsabilidad como
profesionales en la materia de conocer las bases y formalidades precisas que den
origen a los Créditos Fiscales. Es importante reconocer la
aplicación del Contador Público al respecto de los mecanismos, bases, formas,
entre otros, para la determinación de los Créditos Fiscales, pero tomando en
cuenta que su aportación como profesional será mayor si cumple correctamente
con todo los requisitos de forma a los que está obligado, y que su
responsabilidad y participación dentro de la defensa fiscal por Créditos
Fiscales será llevada hasta el recurso de revocación; en caso de juicio de
nulidad o amparo, el Licenciado en Derecho será indiscutiblemente el que deberá
continuar con el proceso. OBJETIVOS El objetivo del presente
trabajo, es de dar a conocer el concepto y fundamento del Crédito Fiscal, su
aplicación, formas de extinción, así como las medios de pago y procedimientos
legales necesarios para su aprovechamiento o liquidación del mismo. El Contador Público en su
tarea de asesor fiscal debe de conocer los conceptos jurídicos y prácticos del
Derecho Fiscal, sólo así podrá afrontar el medio situacional que hoy en día
nos exige la práctica profesional, además de, la responsabilidad de otorgar a
nuestros asesorados los medios jurídicos-fiscales más convenientes y
confiables para su régimen económico. JUSTIFICACION Constantemente los
contribuyentes se encuentran en situaciones muy confusas y problemáticas sobre
su situación fiscal ante la administración tributaria correspondiente, esto es
como consecuencia del total desconocimiento de sus derechos y obligaciones que
la Legislación Tributaria les otorga. Estos contribuyentes comunes día a día
se esfuerzan mediante el desarrollo de una actividad económica para dar un
nuevo impulso a su medio de vida y de sus trabajadores, ellos necesitan de un
asesoramiento justo y veraz para afrontar la obligación que como ciudadanos
tienen que cumplir con el pago de sus impuestos. Los errores que siendo muy
simples o complejos muchas veces orillan al contribuyente a confusos y difíciles
problemas con la autoridad recaudadora, estos errores son muchas veces por no
conocer a fondo la Ley Tributaria y los hechos que generan los Créditos
Fiscales; es muy importante conocerlos, ya que sólo de esta manera se evitarán
las sanciones que deriven de un mal procedimiento, y además se podrán conocer
los medios de defensa necesarios contra actuación alguna que la autoridad
hacendaria pudiera aplicar. Con este estudio se dará a
conocer la importancia de analizar y comprender los fundamentos legales que
generan las contribuciones. Como Contador Público y ante la situación
profesional que hoy en día nos exige el medio, creo que se ha hecho necesario
ser el principal medio de apoyo del contribuyente ante la Autoridad Recaudadora.
Con este trabajo se beneficiará todo Profesional que tenga una estrecha relación
con el ámbito jurídico-tributario, así como en general quien tenga la
necesidad o comprenda la importancia de los fundamentos de las contribuciones y
de los hechos que las generen. LIMITACIONES DEL ESTUDIO En la actualidad podemos
encontrar diversos libros y tratados sobre el derecho fiscal mexicano en los que
se define de diversas maneras el crédito fiscal, libros que en su mayoría están
mas bien vinculados al análisis jurídico sin tomar en cuenta el desarrollo práctico
que da como resultado la contribución requerida por el Estado. Tenemos como
principal texto que respalda la existencia de tal concepto a la Legislación
Tributaria; la legislación tributaria en casi todas sus definiciones de
conceptos otorga descripciones puramente muy generales que se entienden
solamente por los fines que la misma ley indica. Pero en lo particular no se
cuentan con libros o tratados que ejemplifiquen y definan en conjunto al Crédito
Fiscal de manera precisa. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA ¿Es realmente importante
conocer los fundamentos y términos de los cuales derivan las contribuciones a
que estamos obligados como contribuyentes? La situación cada vez más
compleja y rigurosa por parte del Estado en la determinación y exigibilidad de
las contribuciones hace cada vez más demandante la investigación analítica de
los fundamentos que generan, determinan y extinguen dichas contribuciones, de
esta manera podremos cumplir con la misión de asesorar al contribuyente en la
correcta determinación y pago del Crédito Fiscal en los plazos y términos que
indique la Ley; además en caso de discrepancias con el Erario obtener mediante
su conocimiento los fundamentos necesarios para la defensa de los derechos del
contribuyente. El Crédito Fiscal como
parte esencial y fundamental en la relación Jurídico-Tributaria debe ser de
especial estudio para así comprender los actos que lo generen y su consecuente
liquidación o pago del mismo, los medios de pago del crédito fiscal deben de
ser aplicados de acuerdo a la ley, la incorrecta aplicación de la misma puede
ocasionar serias sanciones por parte de la administración fiscal que con un
correcto apego pueden evitarse; sus formas de extinción y garantías son
importantes para dar al contribuyente las mejores opciones de cumplimiento. Entonces el Crédito Fiscal
como obligación que tiene el contribuyente de otorgarle al fisco, debe de ser
conocido en su origen, forma y medio de pago o extinción. HIPOTESIS Analizar de manera precisa
la estructura de la legislación tributaria para así identificar la función e
importancia del Crédito Fiscal dentro de ella. Definir muy concretamente el
concepto de Crédito Fiscal para así poder dar un entendimiento mas lógico
sobre su significado e importancia dentro de la relación Jurídico-Tributaria. El conocimiento de los
diferentes tipos de créditos, sus actos generadores, sus extensiones y su
liquidación dará un completo conocimiento sobre el medio fiscal en el que nos
desenvolvemos actualmente. Sólo de esta manera se podrá
cumplir eficazmente con la responsabilidad de mantener una sana relación entre
el Estado y el contribuyente, para así a su vez derivar de esta dependencia la
importante labor de apoyar al país en sus necesidades de desarrollo y
crecimiento. PLAN DE TRABAJO CRONOGRAMA
ASPECTOS TEÓRICOS DE LA TRIBUTACIÓN
El Derecho Fiscal es una
rama del Derecho Administrativo y éste, a su vez, del Derecho Público. Tiene
que ver con el establecimiento de contribuciones, derechos, contribuciones de
mejoras, aprovechamientos ( y en sí con cualquier concepto por el cual la
autoridad tiene derecho a percibir un ingreso para solventar el gasto público),
así como la relación jurídica con el contribuyente, en referencia a su
correcto cumplimiento, incumplimiento, procedimientos contenciosos y aplicación
de sanciones, en su caso. Podemos identificar que el
Derecho Fiscal se distingue de las demás ramas del Derecho por las siguientes
características:
Cada una se definen a
continuación: La naturaleza de la
obligación tributaria. A diferencia de las otras ramas del Derecho, en el derecho fiscal la
obligación de cobrar recae en la hacienda pública y la obligación de pagar
queda a cargo del contribuyente, es decir, es una función especifica del
Derecho Fiscal. Los sujetos responsables.
A diferencia del
derecho privado los sujetos responsables en materia fiscal pueden no ser los
sujetos ejecutores; en ocasiones los sujetos pueden ser distintos a los
causantes principales (sujetos solidarios, Art. 26 del Código Fiscal de la
Federación (CFF). La facultad económico-coactiva.
Exclusiva de la
hacienda pública, es la facultad que implica que la autoridad puede, en
determinado momento, hacer efectivos los adeudos fiscales sin que necesariamente
el particular esté de acuerdo o pueda ofrecer resistencia (embargo y secuestro
de bienes). La exención fiscal. A
diferencia del derecho privado la autoridad puede, en un momento dado, eximir de
la obligación a cierto número de contribuyentes. Las sanciones ejercidas. A
diferencia de las otras ramas del derecho, el derecho fiscal contiene en un solo
ordenamiento el Código Fiscal de la Federación, las sanciones que puede en un
momento dado imponer la autoridad ejecutora. La garantía en caso de
litigio. En caso de
que el contribuyente entre en litigio con la autoridad, éste deberá, a
diferencia de las demás ramas del Derecho, ofrecer garantías para cubrir, en
caso de que la sentencia dictada por el juez no le favorezca, el pago
correspondiente del Crédito Fiscal a su cargo. La relación del Derecho
Fiscal con las otras ramas del Derecho consiste en que el derecho fiscal se
fundamenta en el Derecho común, ya que ocasiones para solucionar problemas de
índole fiscal debe consultarse el derecho constitucional, el penal, el
mercantil, el civil, etcétera; además, de cada rama toma una buena cantidad de
conceptos y es gracias al conocimiento de dichas ramas que se pueden resolver
ciertas problemáticas de los contribuyentes. El Derecho Fiscal toma
principios del derecho constitucional como el de obligatoriedad, legalidad de
las leyes, no retroactividad, proporcionalidad y equidad, entre otros. En lo que respecta al
derecho mercantil, el derecho fiscal se fundamenta en la Ley General de
Sociedades Mercantiles; la Ley de Títulos y Operaciones de Crédito, Patentes y
Marcas; el Código de Comercio y sus respectivos reglamentos. Del Derecho Civil, ha tomado
el código civil considerando conceptos como persona física y moral,
obligaciones, residencia, domicilio, embargo, caducidad y prescripción, etcétera. En cuanto al Derecho
Laboral, ha tomado conceptos como salario, hora extra, trabajador de confianza,
relación laboral, leyes y fundamentos como la Ley Federal del Trabajo, la Ley
del Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS) y la Ley del Instituto Nacional
para el Fomento de la Vivienda de los Trabajadores (INFONAVIT). El Derecho Fiscal ha tomado
del derecho penal el concepto de fraude así como los relativos a infracciones y
sanciones. En lo que se refiere al
Derecho Financiero, el Derecho Fiscal utiliza conceptos como operaciones
financieras derivadas, así como la legislación relacionada con el sistema
financiero. El Derecho Procesal
participa en el derecho fiscal en lo relativo a recurso administrativo (recurso
de revocación) así como a juicios ante tribunales administrativos. Entonces, en conclusión,
podemos agregar que el Derecho Fiscal regula no solamente la obligación del
contribuyente de entregar una cantidad de dinero al Estado en virtud de haber
causado un tributo, misma que esté puede exigir coercitivamente en caso de
falta de pago oportuno; sino que prevé, además, otro tipo de obligaciones a
cargo tanto del propio contribuyente como de terceras personas, concebidas para
hacer eficaz la obligación a que nos hemos referido en primer lugar. Este otro
tipo de obligaciones son de naturaleza administrativa o de policía tributaria y
sin ellas la obligación derivada de la causación del tributo difícilmente
podría hacerse efectiva. Una vez definido lo que es
el Derecho Fiscal es necesario que se analicen los principios constitucionales
que dan origen y legalidad a dicha ley. La Constitución Política
de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) es el principal ordenamiento en materia
fiscal. Todo profesional responsable debe de comenzar aquí el estudio
relacionado con los impuestos. El artículo 31, fracción IV, de la Constitución
Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) establece que: "Es obligación de
todos los mexicanos contribuir para los gastos públicos de la federación, los
estados y los municipios en que residan, de manera proporcional y equitativa según
dispongan las leyes respectivas". De esta disposición se
desprenden seis principios básicos:
A continuación se definen
cada uno de ellos: Principio de generalidad.
Esté principio se
apoya en el enunciado inicial del art. 31, Fracc. IV de nuestra constitución,
"Es obligación de los mexicanos". La obligación es general, es para
todos: tanto personas físicas como personas morales, todos estamos obligados. Principio de
obligatoriedad. Todos
estamos obligados y esto se traduce en que el gobierno posea entonces la
facultad económico-coactiva para hacer que los contribuyentes paguen impuestos. Principio de vinculación
con el gasto público. La autoridad está obligada a cobrar impuestos hasta por el importe de lo
que presupueste erogar (presupuesto de egresos) y no por encima. Los
contribuyentes estamos obligados a contribuir para el gasto del gobierno, no
para el ahorro gubernamental; por tal motivo si el gobierno estuviera cobrando más
de lo que gasta, estaría obligado a reducir los impuestos. Principio de legalidad. No
puede existir ningún impuesto en México si no hay una ley que lo regule y que
le de origen y vigencia. Principio de
proporcionalidad. El
contribuyente debe de aportar de acuerdo con su capacidad contributiva. Si tiene
poco, paga menos; si tiene mucho, paga más. Principio de equidad. Deberá
gravarse igual a los iguales y desigual a los desiguales. Las leyes fiscales
deberán aplicarse consistentemente gravando sin excepción a quienes realicen
actos similares. Una vez revisados los
principios constitucionales es importante hacer mención de los artículos que
en materia fiscal consagra nuestra constitución. Una clasificación útil de
los principios constitucionales sería:
Artículo 5.
Derecho a la libertad de actividad. Artículo 8. Derecho
de petición. Artículo 13. Derecho
a la aplicación de las leyes fiscales en forma general. Artículo 14. Derecho
a la no retroactividad de las leyes mexicanas. Artículo 15. Derecho
de ser escuchado (garantía de audiencia). Artículo 16.
Garantía de legalidad en lo referente a visitas domiciliarias. Artículo 17. Garantía
a la impartición de justicia por parte del poder judicial. Artículo 21.
Tope en la imposición de multas. Artículo 22.
No se considera confiscación de bienes la aplicación total o parcial de los
bienes de una persona realizadas por la autoridad judicial para el pago de
impuestos y multas. Artículo 23.
Nadie puede ser juzgado dos veces por el mismo delito (garantía de amparo). Artículo 103 y 107. Garantía de amparo.
Artículo 31. Principios
esbozados en el artículo 31, fracción IV. Artículo 36.
Obligación de registrarse en el catastro municipal. Artículo 65.
Revisión de la cuenta pública por pagar del Congreso de la Unión. Artículo 70.
La resolución del Congreso tendrá carácter de ley. Artículo 73, fracc. VII. Facultad del congreso para imponer contribuciones necesarias
para cubrir el gasto público. Artículo 73, fracc. XXIX-H. Para crear tribunales específicos, como es el Tribunal
Fiscal de la Federación. Artículo 73, fracc. XXIX. Para establecer contribuciones especiales. Artículo 74.
Son facultades exclusivas de la Cámara de Diputados, discutir y aprobar en su
caso el presupuesto de egresos. Artículo 89, fracc. I. Es facultad del poder Ejecutivo expedir lineamientos
necesarios (reglamentos de las leyes) para su exacta observancia. Artículo 92.
Es facultad del Ejecutivo el refrendo de las leyes fiscales. Artículo 94.
Este artículo da origen a la jurisprudencia. Artículo 102.
Función del ministerio público como parte actuante, en caso de defraudación
fiscal. Artículo 115, fracc. IV. Manejo de la Hacienda Pública por el municipio. Artículo 120.
Los gobernadores están obligados a promulgar y hacer cumplir las leyes. Artículo 123, fracc. IX. Obligación de reparto de utilidades a cargo del patrón. Fracc. XII. Obligación
de otorgamiento de vivienda a cargo del patrón. Fracc. XXIX.
Obligación de otorgamiento de seguridad social. Artículo 131. Es
facultad de la Federación gravar mercancía que se exporte o importe. Artículo 133.
Los tratados internacionales tendrán nivel de ley suprema.
Artículo 73, fracc. XXIX. Facultad exclusiva del Congreso de la Unión para establecer
impuestos sobre:
Artículo 117. Los
estados no pueden, en ningún caso:
Artículo 117, fracc. VI. Los estados ni los municipios podrán expedir leyes
impositivas diversas de las federales.
Es importante hacer notar
que el valor jerárquico de cada ordenamiento fija el orden de atención que
deberá asignar el usuario de la ley; en otras palabras, digamos que el Código
Fiscal de la Federación contraviene a la Ley de Ingresos. Para efectos de interpretación
gracias a las leyes fiscales es importante tener en cuenta tres cuestiones
fundamentales: Primero. Deberá
determinarse el valor jerárquico del ordenamiento fiscal que se está
revisando, sus facultades y quién lo emite. Segundo. El método de
interpretación aplicable, en materia fiscal se aplica el "estricto";
en otras palabras, el literal sin perder de vista el concepto del término
analizado. El valor jerárquico de las
leyes fiscales es como sigue:
Y fuera del orden jerárquico
(salvo que la ley específica les otorgue valor), también encontramos:
Tercero. La armonía del
ordenamiento analizado. CUADRO 1.1 Valor
jerárquico de los ordenamientos en materia fiscal. Ordenamiento Objeto Emana
de 1. Constitución Política
de Máximo ordenamiento en Congreso constituyente los
Estados Unidos materia legal-fiscal. Mexicanos. 2. Leyes Reglamentarias de la Constitución.
Federación.
fiscales. (Cámara de Diputados y Senadores)
(por
ejemplo; la Ley laborales. Federal
del Trabajo)
la
doble tributación. en dos países. 3. Leyes fiscales específicas.
Ley del ISR, IVA, IEPS. Cámara de Diputados.
Federación.
contribuyente fisco.
Código civil. CUADRO 1.2 Ordenamientos
sin valor jerárquico. Ordenamientos sin valor jerárquico.
Objeto Emana de Reglamentos a las leyes
Facilita el cumplimiento de Poder ejecutivo Fiscales* las obligaciones
de los Artículo 89, fracción I Contribuyentes. CPEUM Resolución Miscelánea
Reglamenta la aplicación La Secretaría de Hacienda de los ordenamientos y Crédito
Público (SAT) fiscales sin que por ello
Fiduciarios facultados nazcan obligaciones, sino
para ello. que solo generen derechos
Artículo 332, fracc. I, para los particulares.
Inciso g, CFF. Artículo 35, CFF Criterios de carácter Que
el contribuyente sepa La SHCP (SAT) interno, circulares cómo
interpreta la ley la Artículo 33, fracc III, diversas (Normatividad
autoridad. segundo párrafo. interna) *Estas disposiciones no
tienen valor jerárquico alguno dentro del concierto de leyes fiscales, salvo
cuando la disposición fiscal se los otorgue expresamente.
La obligación tributaria a
sido definida de diferentes maneras por los juristas; Emilio Margaín la define
como el vínculo jurídico en virtud del cual el Estado, denominado sujeto
activo, exige a un deudor, denominado sujeto pasivo, el cumplimiento de una
prestación pecuniaria excepcionalmente en especie. Por su parte De la Garza
sostiene que de la realización del presupuesto legal conocido como hecho
imponible, surge una relación jurídica que tiene la naturaleza de una obligación,
en cuyos extremos se encuentran los elementos personales: un acreedor y un
deudor y en el centro un contenido, que es la prestación del tributo. A la
relación, por su naturaleza, la denomina relación tributaria sustantiva,
existen otras relaciones tributarias accesorias o independientes, cuyos
contenidos obligacionales son diferentes. Define a la relación tributaria
sustantiva como "aquella por virtud de la cual el acreedor tributario (la
administración fiscal) tiene derecho a exigir al deudor tributario principal o
a los responsables el pago del tributo, es decir, el cumplimiento de la prestación
de dar cuyo contenido es el pago de una suma de dinero o la entrega de ciertos
bienes en especie". Como podemos observar, ambas
definiciones coinciden en lo esencial y nos presentan un concepto de obligación
fiscal o relación tributaria sustantiva, como la llama De la Garza. Ahora que hemos definido la
obligación tributaria, analicemos, como se genera dicha relación. La relación jurídica
tributaria la constituyen el conjunto de obligaciones que se deben el sujeto
pasivo y el sujeto activo y que se extinguen al cesar el primero en las
actividades reguladas por la ley tributaria. Toda ley tributaria debe señalar
cual el objeto de gravamen o sea lo que gana. Entonces podemos definir el
objeto del tributo como la realidad económica sujeta a imposición, como por
ejemplo, la renta obtenida, el consumo de bienes o servicios, entre otros; el
objeto del tributo quedara precisado a través del hecho imponible. El hecho imponible es
"el hecho, hipotéticamente previsto en la norma, que genera al realizarse,
la obligación tributaria", o bien, "el conjunto de circunstancias,
hipotéticamente previstas en la norma cuya realización provoca el nacimiento
de una obligación tributaria concreta. CAPITULO II EL CRÉDITO FISCAL 2.1 El Crédito
Fiscal. Al haber determinado la
obligación contributiva o tributaria, o cuantificada en cantidad líquida, es
decir, que se haya precisado su monto, surge entonces lo que se denomina Crédito
Fiscal. Se puede decir que los Créditos
Fiscales están más identificados explícitamente con la determinación en
cantidad líquida de una contribución, multa, recargo etcétera que con el
nacimiento o causación de la obligación contributiva o tributaria, ya que
estos se dan en diferentes momentos. El nacimiento o causación
de la obligación contributiva o tributaria comienza en el momento en que se
realizan las situaciones jurídicas o de hecho, previstas por la ley y que
generan la obligación. En cambio, la determinación
de la obligación contributiva o tributaria es un acto posterior a su
nacimiento o causación, que consiste en precisar si el acto realizado encuadra
en el supuesto previsto por la ley y que genere la citada obligación
contributiva, que posteriormente será cuantificada en cantidad liquida, ya sea
realizada por el contribuyente o por la autoridad fiscal, aplicando los
procedimientos establecidos en la ley fiscal para obtener el importe del Crédito
Fiscal a pagar. Es importante señalar que
actualmente el Código Fiscal de la Federación (CFF), no define propiamente lo
que debe entenderse por Crédito Fiscal, sino que se limita a dar un listado de
conceptos que por disposición del citado Código se consideran Créditos
Fiscales. Siendo definido por el artículo
4. del Código Fiscal de la Federación, tenemos que el Crédito Fiscal es: " Artículo 4º. Son Créditos
Fiscales los que tenga derecho a percibir el Estado o sus organismos
descentralizados que provengan de contribuciones, de aprovechamientos o de sus
accesorios, incluyendo los que deriven de responsabilidades que el Estado tenga
derecho a exigir de sus servidores públicos o de los particulares, así como
aquellos a los que las leyes les den ese carácter y el Estado tenga derecho a
percibir por cuenta ajena." Los Créditos Fiscales son,
como cita la ley, los derechos de cobro a favor del Estado o de sus organismos
descentralizados (IMSS, INFONAVIT, etcétera), los cuales se integran por:
La relación directa entre
cada uno de los anteriores conceptos es muy obvia, si la autoridad detecta algún
impuesto o contribución aún vigente, omitido por el contribuyente, entonces
procederá a cuantificar los recargos, las multas aplicables y, por tanto, a
determinar el Crédito Fiscal, asignándole un número de control y exigiendo al
contribuyente el pago de dicho crédito. 2.2 Nacimiento y Ciclo
del Crédito Fiscal. Una de las fuentes más
importantes en el estudio del derecho fiscal, es el nacimiento o causación de
la obligación contributiva o tributaria, por ser en ese momento donde surge o
nace la obligación de dotar materialmente al Estado de los recursos económicos
necesarios para sufragar los gastos públicos. De conformidad con lo
dispuesto por el primer párrafo del artículo 6º. Del Código Fiscal de la
Federación (CFF), las contribuciones se causan conforme se realizan las
situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes
durante el lapso en que ocurran y se determinarán conforme a dichas
disposiciones. Es decir, para que se cause
o nazca una obligación contributiva, debe realizarse el hecho o situación
prevista por la ley fiscal respectiva. Una vez que nace o se causa
la obligación contributiva o tributaria, resulta imprescindible conocer las
reglas conforme a las cuales debemos determinar en cantidad líquida, el importe
a cargo del contribuyente, el Crédito Fiscal; procedimiento que se le conoce
doctrinalmente como: "Determinación de la obligación contributiva o
tributaria". No obstante que la legislación
fiscal no lo regula, en el análisis del mismo podemos identificar tres
momentos, a saber. El nacimiento o causación, que son la realización de los
hechos, actividades o situaciones gravadas por la ley; la determinación, que
consiste en el señalamiento de que la acción o conducta realizada encuadra en
el supuesto previsto por la ley; la liquidación consiste en la operación de
los cálculos matemáticos correspondientes, obtener el importe de la contribución
a pagar, o sea el Crédito Fiscal, y el momento o época de pago de la
contribución respectiva. El nacimiento o casación de
la obligación contributiva o tributaria puede derivar de los siguientes
supuestos: - Porque el contribuyente
haya originado el nacimiento de la obligación individualmente, al realizar los
hechos gravados por la ley fiscal respectiva. - Porque el contribuyente
haya originado el nacimiento de la obligación al realizar los hechos gravados
por la ley fiscal respectiva, en concurrencia con otra persona (copropietario). - Porque el contribuyente
haya sustituido al sujeto pasivo originario voluntariamente (herederos o
legatarios). - Porque el contribuyente
haya sustituido al sujeto pasivo originario, por disposición de la ley fiscal
respectiva (fedatarios públicos). - Porque el incumplimiento
de una obligación fiscal trajo como consecuencia la evasión total o parcial de
contribuciones, por parte del que dio nacimiento a la obligación fiscal
(patrones). - Por haber adquirido un
bien que se encuentra afecto al pago de contribuciones adeudadas por el anterior
propietario o poseedor (adquisición de negociaciones). 2.4 Determinación de
los Créditos Fiscales. a) La determinación de
la obligación contributiva o tributaria. Por determinación debemos
entender el razonamiento lógico jurídico , para precisar si la conducta
realizada encuadra o no en el supuesto previsto por la ley, como generadora de
la obligación contributiva o tributaria, para que a su vez se aplique el
procedimiento de liquidación establecido por la ley fiscal respectiva y,
previas las operaciones matemáticas correspondientes, obtener el importe a
pagar de la cantidad líquida, o sea el Crédito Fiscal a cargo del
contribuyente. La liquidación, la
realización de las operaciones matemáticas para precisar la cantidad de la
contribución correspondiente, deberá hacerse en moneda nacional, de
conformidad con lo dispuesto por el artículo 20 del Código Fiscal de la
Federación (CFF), conforme a las normas vigentes en el momento de su causación. La determinación de la
obligación contributiva o tributaria, puede hacerse: - Por el contribuyente. En
nuestro sistema fiscal, prevalece el principio de la autodeterminación de las
contribuciones, es decir que por disposición expresa de la ley, en principio le
corresponde la contribuyente o sujeto pasivo, determinar y liquidar el importe
de la contribución a su cargo, de conformidad con el artículo 6º. Del Código
Fiscal de la Federación (CFF). Este sistema se establece
porque el contribuyente es el que dispone de los elementos necesarios para
determinar si su conducta encuadra o no con el supuesto previsto por la ley,
como generador de la obligación contributiva o tributaria, y obtener de acuerdo
a las disposiciones vigentes en el momento de su causación, el importe de la
contribución a pagar, reservándose la autoridad fiscal el derecho de revisar
lo declarado o manifestado por el contribuyente. - Si es la autoridad fiscal
a la que corresponde efectuar la determinación de la contribución por
disposición expresa de la ley, los contribuyentes deberán proporcionarle la
información necesaria dentro de los quince días siguientes a la fecha de su
causación, en los términos del artículo 6º. del Código Fiscal de la
Federación (CFF). - Por acuerdo de ambos, es
cuando tanto la autoridad fiscal como el contribuyente, según los datos
requeridos por la ley de que se trate, determinarán el monto a pagar.
Actualmente no se utiliza en nuestra legislación por considerarse que fomenta
la corrupción. Existen varios supuestos que
generan el nacimiento o causación y la posterior determinación de los Créditos
Fiscales: La contribución se
determina y se paga antes de que se cause o nazca la obligación. En este caso, primero se
paga el importe del futuro Crédito Fiscal y después se realizan los hechos
generadores de la contribución. Como ejemplo se pueden mencionar los derechos
de explotación forestal, primero se paga el importe y posteriormente se realiza
la explotación. La contribución se
determina y se paga en el momento en que nace la obligación. En el momento que se
realizan los hechos o situaciones previstas por la ley que dan origen al
nacimiento de la obligación contributiva, se determina y se paga el importe del
Crédito Fiscal correspondiente, como ejemplo, se tienen los derechos por
servicios de correos, en los cuales el importe se paga en el momento de
solicitar el servicio de remisión de la pieza postal. La contribución de paga
después de que se cause o nazca la obligación. En este caso primero se
realizan los hechos generadores de la obligación contributiva, y después se
determina en calidad liquidada y se paga el importe dentro de los plazos
establecidos por la ley correspondiente. Esta situación es la que actualmente
prevalece en la mayoría de las leyes fiscales, por ser más cómodo para el
contribuyente, estando sujeto a un registro para el control y revisión de sus
obligaciones. b) El sujeto activo y el
sujeto pasivo. Es muy importante definir
los elementos básicos y directos que interactúan en la relación tributaria. En México
constitucionalmente el único sujeto activo de la obligación fiscal es
el Estado, ya que el artículo 31 fracc. IV de la Constitución Política de los
Estados Unidos Mexicanos (CPEUM), al establecer la obligación de contribuir
para los gastos públicos, únicamente menciona a la federación, los estados y
los municipios. De los 3 sujetos activos
previstos en la legislación mexicana, únicamente la federación y los estados
tienen plena potestad jurídica tributaria, es decir, no solamente pueden
disponer libremente de las contribuciones que recaudan, si no que pueden dárselas
así mismos a través de sus legislaturas respectivas. En cambio los municipios
únicamente pueden administrar libremente su hacienda, pero no establecer sus
contribuciones, tarea que esta encomendada a las legislaturas de los estados. El sujeto pasivo es
la persona que conforme a la ley debe de satisfacer una prestación determinada
a favor del fisco, ya sea propia de un tercero, o bien se trate de una obligación
fiscal sustantiva o formal. Al estudiar al sujeto pasivo
de la obligación contributiva encontraremos que no siempre es la persona a quién
la ley señala como tal, sino que en ocasiones es una persona diferente quién
funge como tal. CAPITULO III LA EXTINCIÓN DEL CRÉDITO FISCAL A fin de dejar debidamente
planteada la temática de este capítulo, es necesario, establecer que en mi
opinión, cinco son las formas de extinción, a saber:
Se
procederá al análisis por separado de todas y cada una de estas formas de
extinción. 3.1. El pago, formas y
medios de pagos. El pago es la forma más común
de extinguir los créditos fiscales, y se cumple entregando la cosa o cantidad
debida; es el que satisface plenamente los fines y propósitos de la obligación
contributiva, porque una de las funciones propias del derecho fiscal es regular
la forma en que el Estado obtiene, de los particulares, los recursos económicos
necesarios para cubrir los gastos públicos. El objeto del pago, o su
finalidad, es la realización o cumplimiento de la prestación que deriva del Crédito
Fiscal. Los principios a que queda
sujeto el pago que se realice, son los siguientes: - El principio de identidad.
Significa que la prestación que es objeto del Crédito Fiscal, es la que ha de
cumplirse y no otra; si la deuda consiste en dinero, deberá cumplirse en dinero
y no en bienes distintos. En materia fiscal, todas las prestaciones deben
cubrirse en dinero, con excepción de las contribuciones que expresamente se
establece que su pago se realice en especie. - El principio de
integridad. Consiste en considerar pagado el Crédito Fiscal, hasta que sea
cubierto en su totalidad. - El principio de
indivisibilidad. Consiste en que el pago del Crédito Fiscal, no deberá hacerse
en parcialidades, salvo autorización expresa de la autoridad fiscal. El pago que se realice,
queda condicionado a cumplir con los siguientes requisitos: - El lugar de pago. Se
refiere al lugar geográfico o bien a la autoridad ante la que se debe hacer el
pago, a este respecto el artículo 4º., del Código Fiscal de la Federación,
establece que la recaudación proveniente de todos los ingresos de la federación
, aun cuando se destinen a un fin específico, se hará por conducto de la
Secretaría de Hacienda y Crédito Público o por las oficinas que dicha
Secretaría autorice o bien por conducto de las instituciones de crédito
autorizadas, correspondientes al área geográfica donde tenga su domicilio
fiscal el contribuyente. - Tiempo o época de pago.
Se refiere a los plazos en los que se debe pagar el Crédito Fiscal, ya sea en
fecha determinada, o bien quincenal, mensual, bimestral, cuatrimestral, anual,
que deben mencionarse claramente en la ley fiscal respectiva; en caso de omisión
se aplicarán las reglas que se establecen para tal efecto el artículo 6º del
Código Fiscal de la Federación, según se trate de contribuciones que se
calculen por períodos, de retención o de recaudación de contribuciones. - Forma de pago. Se refiere
a los medios en que quedara cubierto el Crédito Fiscal, en efectivo o en
especie. Formas de pago. Al efecto del artículo 20
del código Fiscal de la Federación, establece que las contribuciones y sus
accesorios deben ser pagaderos en moneda nacional, o en su caso, los pagos que
deban efectuarse en el extranjero se podrán realizar en la moneda del país de
que se trate, se aceptarán como medios de pago los siguientes: Cheque certificado. Es el que se emite por el
librador, con la declaración que se hace constar en el mismo documento, por el
librado, de quien existen en su poder fondos bastantes para pagarlo. Es decir,
la institución de crédito, previamente de la provisión de fondos del librado,
descuenta el importe del cheque que certifica. Se exige que el cheque sea
nominativo, por importe determinado y no es negociable. Giros postales. Consiste en el envío de
dinero por conducto de una oficina de telégrafos, la cual expide a otra oficina
de telégrafos de un lugar distinto, una orden de pago a favor de un tercero, y
a cargo del solicitante. Giros bancarios. Es el documento consistente
en cheque nominativo no negociable que expide una institución de crédito a
cargo, y a favor de un tercero, el cual es pagadero a la vista, en plaza
diversa. Consiste en la operación que realiza una institución de crédito, de
enviar dinero de una plaza a otra, expidiendo a otro banco una orden de pago a
favor de un tercero residente en plaza distinta a la del banco girador y a cargo
del solicitante. Transferencia electrónica
de fondos. Es el traspaso directo de
fondos de una cuenta personal o corporativa a otra cuenta destino mediante la
ayuda de una línea electrónica directa entre las dos plazas, estos medios de
pago serán regulados por el Banco de México. Aquellos contribuyentes
cuyos ingresos en el ejercicio inmediato anterior excedieron de 8,432,709, deberán
realizar sus pagos mediante transferencias electrónicas de fondos; por lo que
tendrán que asistir a la sucursal bancaria y transmitir sus fondos a la cuenta
de la Tesorería de la Federación, logrando recabar comprobantes y, por lo
mismo, sin la necesidad de emitir cheque alguno. El mismo ordenamiento (artículo
20 del CFF) establece que, en caso de que el contribuyente no esté obligado y
desee realizar sus pagos utilizando este sistema, podrá hacerlo siempre y
cuando solicite autorización a la Secretaria de Hacienda y Crédito Público. Cheques personales no
certificados, cuando lo permitan las disposiciones fiscales. Para pagar contribuciones
federales y aportaciones de seguridad social, con cheques personales expedidos
por los contribuyentes, personas físicas o morales, se deben cumplir con los
siguientes requisitos: - En el anverso, en la carátula,
deben contener la leyenda "para abono en cuenta bancaria de la Tesorería
de la Federación, y/u órgano equivalente". - En el reverso se debe de
asentar la siguiente leyenda "Cheque librado para el pago de contribuciones
federales a cargo del contribuyente" (nombre del contribuyente), con su
registro federal de contribuyentes (RFC). - Las anotaciones deberán
hacerse en cualquier lugar disponible, siempre que no obstruya los datos del
cheque o lo invalide. En moneda extranjera. Se considera cualquier otra
unidad monetaria, distinta al "peso", que es la moneda de curso legal
en nuestro país, ya sea en billetes o en moneda metálicas, con la denominación
que se establezca por la Ley Monetaria de los Estados Unidos Mexicanos. Nuestra legislación fiscal
permite que se efectúen pagos en el extranjero, los cuales se podrán realizar
en la moneda del país de que se trate. En estos casos, para determinar las
contribuciones y sus accesorios, se considerará el tipo de cambio a que se haya
adquirido la moneda extranjera de que se trate y no habiendo adquisición, se
estará al tipo de cambio que el Banco de México publique en el diario Oficial
de la Federación, el día anterior a aquel en que se causen las contribuciones.
Los días en que el Banco de México no publique dicho tipo de cambio se aplicará
el último tipo de cambio publicado con anterioridad al día en que se causen
las contribuciones. Asimismo, cuando las
disposiciones fiscales permitan el acreeditamiento de impuestos o de cantidades
equivalentes a éstos, pagados en moneda extranjera, se considerará el tipo de
cambio que corresponda conforme a lo señalado en el párrafo anterior, referido
a la fecha en que se causó el impuesto que se traslada o en su defecto cuando
se pague. Para determinar las
contribuciones al comercio exterior, así como para pagar aquellas que deban
efectuarse en el extranjero, se considerará el tipo de cambio que publique el
Banco de México. La equivalencia del peso
mexicano con monedas extranjeras distintas al dólar de los Estados Unidos de América,
que regirá para efectos fiscales, se calculará multiplicando el tipo de cambio
que publique el Banco de México, por el equivalente en dólares de la moneda de
que se trate, de acuerdo con la tabla que mensualmente publique el Banco de México
durante la primera semana del mes inmediato siguiente a aquel que corresponda. Prelación de los Créditos
Fiscales. El artículo 20 del Código
Fiscal de la Federación (CFF), establece que los pagos que se hagan se aplicarán
a los créditos fiscales más antiguos siempre que se trate de la misma
contribución, y antes del adeudo principal, a los accesorios en el siguiente
orden: -
Gastos de ejecución. -
Recargos. -
Multas. -
Indemnización del 20 por ciento sobre el valor del cheque presentado en tiempo
y no pagado por la institución de crédito. En los términos del último
párrafo del artículo 6º del Código Fiscal de la Federación, quien haga el
pago de Créditos Fiscales, deberá obtener de la oficina recaudadora, el recibo
oficial o la forma valorada expedidas y controladas exclusivamente por la
Secretaría de Hacienda y Crédito Público, o la documentación que en las
disposiciones fiscales respectivas se establezca que deba constar la impresión
original de la máquina registradora. Tratándose de pagos efectuados en las
oficinas de las instituciones de crédito, se deberá obtener la impresión de
la máquina registradora, el sello, la constancia o el acuse de recibo
correspondiente. Efectos del pago. El efecto principal del pago
es la extinción del Crédito Fiscal y, por ende liberar al deudor o
contribuyente de la obligación, y para que se produzca dicho efecto, se
requiere que el pago reúna los siguientes requisitos: - Que el pago haya sido
recibido por la autoridad fiscal, lisa y llanamente, sin condición de ninguna
naturaleza. - Que en el pago haya
mediado buena fe de parte del contribuyente, o sea que la cantidad determinada
sea sobre bases ciertas y reales. Clases de pago. De nuestra legislación
Fiscal, se desprende que existen varias clases de pago, que son: El pago liso y llano de
lo debido Es el que se efectúa sin
objeción de ninguna naturaleza; es lo que el contribuyente adeuda conforme a la
ley. El pago liso y llano de
lo indebido. Consiste en el entero de una
cantidad mayor a la debida, o que no se adeuda. Cuando se paga una cantidad
mayor a la debida, en este caso, el contribuyente es deudor de los Créditos
Fiscales, pero al hacer el pago en la oficina correspondiente, entrega por error
una cantidad mayor a la que legalmente le corresponda pagar. Este pago en cantidad mayor,
puede derivar de un error de hecho o un error de derecho, o bien porque la mecánica
de impuesto al hacer pagos provisionales, o retenciones a cuenta, al presentar
la declaración correspondiente, arroje un saldo a favor del contribuyente. El pago por error que hecho,
tiene su origen en simples equivocaciones o en apreciaciones falsas de la
realidad, que el contribuyente comete sobre determinados hechos que originan que
pague la cantidad mayor a la debida. Por ejemplo, hacer el cálculo aritmético
de la contribución en forma equivocada. El pago de cantidad mayor a
la debida por error de derecho, tiene su origen en la aplicación o interpretación
equivocada que hace el contribuyente de la ley fiscal respectiva, como el
considerar que dicha ley graba un ingreso, que realmente está exento. El pago de cantidad mayor a
la debida porque la mecánica del impuesto al hacer pagos provisionales, o
retenciones a cuenta, al presentar la declaración correspondiente, arroje un
saldo favor del contribuyente, tiene su origen en la actual ley del Impuesto
Sobre la Renta (ISR), que ordena se efectúen pagos provisionales o retenciones
a cuenta, y al final del ejercicio, resulta un saldo favor del contribuyente. El pago liso y llano de lo
indebido de una cantidad que no es adeudada, tiene su origen en un error de
hecho o en un error de derecho. El pago de lo indebido por un error de hecho,
deriva de situaciones que hacen creer al contribuyente que es deudor del Crédito
Fiscal que se le reclama y paga inmediatamente, y en realidad no es deudor. El
pago de lo indebido por error de derecho, tiene su origen en la interpretación
equivocada de la ley fiscal al considerarse contribuyente, cuando en realidad no
lo es. En esta hipótesis no puede
hablarse de una extinción de contribuciones propiamente dicha, por que el
sujeto pasivo lo que ésta haciendo en realidad es dar cumplimiento a
obligaciones que legalmente no han existido a su cargo, o bien en exceso de las
que debió haber cumplido; por consiguiente no puede validamente hablarse de la
extinción de tributos que en realidad se adeudan. Tan es así, que el artículo
22 del Código Fiscal de la Federación, contempla para esta hipótesis la
figura de "la devolución del pago de lo indebido", en cuyos términos
el contribuyente que pague de más de lo que adeude o que pague lo que no deba,
puede solicitar de la autoridad hacendaria competente la devolución de las
cantidades que le correspondan. El pago en garantía. Es aquel mediante el cual el
contribuyente asegura el cumplimiento de la obligación contributiva, para el
caso de coincidir en definitiva, en el futuro, cayendo en una situación
prevista por la ley. Por ejemplo, al introducir al país temporalmente mercancía
extranjera, debe garantizarse el pago de los impuestos de importación que se
causaría, en caso de no regresar al extranjero dichas mercancías. El pago provisional. Es aquel que deriva de una
autodeterminación sujeta a verificación por parte de la autoridad fiscal. En
este caso, el contribuyente durante el ejercicio fiscal realiza enteros al
fisco, conforme a reglas de determinación previstas en la ley, para obtener el
importe del pago provisional, y al final del ejercicio presenta su declaración
anual en la cual se reflejará su situación real durante el ejercicio
correspondiente. Por ejemplo, el pago provisional a cargo de las sociedades
mercantiles, establecido en el título II de la Ley del Impuesto Sobre la Renta
(ISR). El pago de anticipos o a
cuenta. Es el que se entera en el
momento de la percepción del ingreso grabado y a cuenta de lo que ya le
corresponde al fisco. Por ejemplo, como marca la Ley del Impuesto Sobre la Renta
(ISR), las personas físicas dedicadas a la prestación de servicios
profesionales en forma independiente, deben pagar el impuesto a su cargo en
forma anual. Sin embargo, la propia ley dispone que en el curso del año estos
contribuyentes deben enterar varios anticipos en función de los ingresos
gravables que vayan obteniendo, los que se descuentan del impuesto anual que
resulte. Evidentemente, en este caso sí puede hablarse de que existe extinción
del tributo, por lo menos en lo que corresponde a la parte proporcional cubierta
mediante la entrega de cada anticipo. El pago definitivo. Es el que deriva de una
autodeterminación no sujeta a verificación por parte de la autoridad fiscal.
Por ejemplo, el pago del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos. Pago extemporáneo. Es el que se efectúa fuera
del plazo legal para pagarlo. El pago extemporáneo
espontáneo. Se presenta cuando no media
gestión de cobro por parte del autoridad fiscal, y da lugar a que además de
cubrirse el importe principal actualizado, se tenga que pagar los recargos
correspondientes y no se impondrán multas según lo dispuesto por el artículo
73 de el Código Fiscal de la Federación (CFF). El pago extemporáneo a
requerimiento. Se presentan cuando media
gestión de cobro por parte de la autoridad fiscal, y tiene como consecuencia
que además de que se cubra el importe del crédito principal actualizado y los
recargos respectivos, se tengan que pagar también las multas correspondientes. El pago extemporáneo tiene
su origen en una prórroga o en mora del contribuyente. El pago extemporáneo por
prórroga. Se presenta cuando la
autoridad fiscal, autoriza previamente al contribuyente su entero fuera del
plazo señalado por la ley. Cuando se solicite pagar en
forma extemporánea por prórroga, se debe cumplir con establecido para tal
efecto por el artículo 66 de Código Fiscal de la Federación. El pago extemporáneo por
mora. Se presenta cuando el
contribuyente injustificadamente deja de pagar el Crédito Fiscal dentro del
plazo señalado por la ley. Cuando se solicite pagar por
mora del contribuyente, se deben de pagar los recargos correspondientes conforme
lo establecido por el artículo 21 del Código Fiscal de la Federación (CFF). El pago mediante
declaración. Es nuestro sistema fiscal
todas las contribuciones cuya determinación y liquidación le corresponda al
contribuyente, debe obtenerse su importe a pagar, según los datos que resulten
de acuerdo a la declaración o manifestación que se presente, por excepción se
pagan las contribuciones mediante liquidación efectuada por las autoridades
fiscales, marbetes o formas valoradas Secretaría de Hacienda y Crédito Público. Por lo que corresponde a las
declaraciones, los contribuyentes, en la propia declaración que se presenta, lo
hacen bajo protesta de decir la verdad, que los datos asentados en la misma son
ciertos, esta clase de declaración es la que se denomina universal. La legislación fiscal
establece que el pago de contribuciones se realice mediante declaración, en
virtud de que es útil y práctico, tanto para las autoridades fiscales, como
para los propios contribuyentes, las cuales se identifican con claves respecto
de la contribución a la que corresponda y la clase de pago que se realice, además
se regula el tamaño de la forma a utilizar y el color de la misma, para efectos
de unificar y facilitar su utilización. El pago de las
contribuciones correspondientes debe hacerse en la fecha o plazo señalado en la
ley fiscal respectiva, y de conformidad con lo establecido por el artículo 31
del Código Fiscal de la Federación. El pago en tiempo está
regulado en el artículo 6 del Código Fiscal de la Federación, que señala
supletoriamente la fecha o plazo para el pago; para las contribuciones que se
calculan por periodos establecidos por la ley y en los caso de retención o de
recaudación de contribuciones, los contribuyentes, retenedores o las personas a
quienes las leyes impongan la obligación de recaudarlas, las enterarán a más
tardar el día 17 del mes de calendario inmediato posterior al de terminación
del período de la retención o de la recaudación, respectivamente; en
cualquier otro caso, dentro de los cinco días siguientes al momento de la
causación. El artículo 12 del mismo código,
establece que si el día 17 cae en fin de semana, día festivo o incluso
viernes, entonces será el siguiente día hábil. Los días festivos que serán
considerados como inhábiles son el 1 de enero, el 5 de febrero, 22 de marzo, el
1 y 5 de mayo, el 1 y 16 de septiembre, el 20 de noviembre , el 1 de diciembre
de cada 6 años; así como los períodos de vacaciones que establece la resolución
miscelánea de cada año (semana santa y semana de fin de año). El pago bajo protesta. Este tipo de pago tiene
lugar cuando el contribuyente que ésta inconforme con el cobro de un
determinado tributo, cubre le importe del mismo ante las autoridades fiscales,
pero haciendo constar que se propone intentar los recursos o medios de defensa
legal que procedan, a fin de que el pago de que se trate se declare infundado y
nazca así el derecho de solicitar su devolución en los términos del octavo párrafo
del invocado artículo 22 del Código Fiscal de la Federación que señala que:
"El contribuyente que habiendo efectuado el pago de una contribución
determinada por él mismo o por autoridad, interponga oportunamente los medios
de defensa que las leyes establezcan y obtenga resolución firme que le sea
favorable total o parcialmente, tendrá derecho a obtener del fisco federal la
devolución de dichas cantidades y el pago de intereses conforme a una tasa que
será igual a la prevista para los recargos por mora en los términos del artículo
21 del Código Fiscal de la Federación, sobre las cantidades actualizadas que
se hayan pagado indebidamente y a partir de que se efectuó el pago..." El Código Fiscal en vigor
no regula el pago bajo protesta, aun cuando el de 1966 si lo regulaba. Como la
duración del los trámites de recursos y medios de defensa en materia fiscal se
resuelven en términos de años, lo mas aconsejable para un contribuyente que
desee impugnar la resolución por la cual se establece un tributo a su cargo es
que pague el importe relativo precisamente bajo protesta, con el objeto de
lograr un doble propósito; garantizar el interés fiscal y principalmente
evitar que corran los recargos, a fin de que en caso de que la resolución o
sentencia sean desfavorables para el particular, el importe del adeudo no se
incremente sensiblemente. Pero pese a todo lo
anterior, el Código actual omite toda referencia a la figura del pago bajo
protesta dando origen, con ello, a una situación de inequidad en perjuicio de
los contribuyentes. Pero independientemente de
lo anterior, resulta pertinente formular los siguientes comentarios: El pago
bajo protesta en sí no constituye una forma de extinguir los tributos, sino tan
sólo una manera de garantizar el interés fiscal (evitando al mismo tiempo que
los recargos corran exageradamente) durante el tiempo que dure la tramitación
de los correspondientes recursos o medios de defensa y hasta que se dicte una
resolución definitiva que establezca la verdad legal en el asunto de que se
trate. De modo que dependiendo del sentido de esa resolución definitiva, es
decir, según sea adversa o favorable para el contribuyente, el pago bajo
protesta puede indistintamente en convertirse en pago definitivo, extinguiéndose
sólo hasta entonces la contribución respectiva, o bien transformarse en una
situación jurídica que dé nacimiento al derecho a favor del sujeto pasivo de
solicitar la devolución de cantidades enteradas indebidamente. 3.2 Pago del indebido.
Reglas, requisitos de la devolución. Cuando se paga una cantidad
mayor a la debida, a la que legalmente le corresponda pagar, ya sea por error de
hecho un de derecho, o bien porque la mecánica del impuesto al hacer pagos
provisionales, o de retenciones a cuenta, al presentar la declaración
correspondiente, arroje un saldo a favor del contribuyente, procede la devolución
de las cantidades pagadas indebidamente o que procedan conforme a las leyes
fiscales, en los términos del artículo 22 del Código Fiscal de la Federación,
siempre y cuando deriven de actos de autodeterminación del contribuyente,
puesto que si lo que se paga de más, deriva en cumplimiento de un acto de
autoridad, la obligación de devolver por parte de la autoridad de fiscal, nace
cuando dicho acto haya quedado insubsistente o si efectos. Al efecto, en los términos
del citado artículo, la devolución puede efectuarse, con las limitaciones y
requisitos siguientes: - Las autoridades fiscales
están obligadas a devolver las cantidades pagadas indebidamente y las que
procedan de conformidad con las leyes fiscales. - La devolución podrá
hacerse de oficio o a petición del contribuyente. - La devolución podrá
hacerse mediante cheque nominativo para abono en cuenta del contribuyente o
certificados expedidos a nombre de éste. - Los certificados se podrán
utilizar para cubrir cualquier contribución que se pague mediante declaración,
ya sea a su cargo o que deba enterar en su carácter debe tenedor. - Las autoridades fiscales
efectuaran la devolución mediante depósito en cuanta bancaria del
contribuyente, cuando éste les proporcione el número de su cuenta bancaria en
la solicitud de devolución o en la declaración correspondiente. - Los retenedores podrán
solicitar la devolución siempre que ésta se haga directamente a los
contribuyentes. - Si la contribución se
calcula por ejercicios, únicamente se podrán solicitar la devolución del
saldo a favor de quien presentó la declaración del ejercicio, salvo que se
trate del cumplimiento de resolución o sentencia firmes de autoridad
competente, en cuyo caso podrá solicitarse la devolución independientemente de
la presentación de la declaración. - Si el pago del indebido se
hubiera efectuado en cumplimiento de acto de autoridad, el derecho a la devolución
nace cuando dicho acto queda insubsistente, con excepción de la determinación
por parte de la autoridad fiscal de diferencias por errores aritméticos, las
que darán lugar a la devolución siempre que no haya prescrito la obligación
de devolución. - Cuando se solicite la
devolución, se deberá efectuar dentro del plazo de 50 días hábiles de
siguientes a la fecha en que se presentó la solicitud ante la autoridad fiscal
competente, con todos los datos, informes y documentos que señale el Reglamento
del Código Fiscal de la Federación. - Tratándose de
devoluciones que se efectúen mediante depósito en cuenta bancaria del
contribuyente, la devolución deberá efectuarse dentro del plazo de cuarenta días
contados en los términos del artículo 22 del Código fiscal de la Federación. - Las autoridades fiscales
para verificar la procedencia de la devolución, podrán requerir al
contribuyente, en un plazo no mayor de 20 días posteriores a la presentación,
de la solicitud de devolución, los datos, informes o documentos adicionales que
considere necesarios y estén relacionados con la misma, para tal efecto, las
autoridades fiscales requerirán al promovente a fin de que en un plazo máximo
de veinte días cumpla con lo solicitado, apercibido que de no hacerlo dentro de
dicho plazo, se le tendrá por desistido de la solicitud de devolución
correspondiente. En este supuesto el período
transcurrido entre la fecha que se hubiere notificado el requerimiento datos,
informes o documentos adicionales y la fecha en que éstos sean proporcionados
en su totalidad por el contribuyente, no se computará en la determinación de
los plazos para devolución antes mencionados. - No se considerará que las
autoridades inician el ejercicio de sus facultades de comprobación cuando
solicite los datos, informes o documentos relacionados con la solicitud de
devolución, pudiendo ejercerlas en cualquier momento. - El fisco federal deberá
pagar la devolución que proceda actualizada conforme a lo previsto tener artículo
17-A del Código Fiscal de la Federación, desde el mes en que se realizó el
pago del lo indebido o se presentó la declaración que contengan saldo a favor
hasta aquel en que la devolución este a disposición el contribuyente. - Se entenderá que la
devolución está a disposición del contribuyente a partir de la fecha en que
la autoridad efectúe el depósito en la institución bancaria señalada en la
solicitud de devolución respectiva, cuando no haya señalado la cuenta bancaria
en que se debe efectuar el depósito. - Si la devolución no se
efectuare dentro de los indicados plazos, computados en los términos del tercer
párrafo del artículo 22 del Código Fiscal de la federación, las autoridades
fiscales pagarán intereses que se calculará a partir del día siguiente al del
vencimiento de dicho plazo, conforme a una tasa que será igual a la prevista
para los recargos por mora, que se aplicará sobre la devolución actualizada. - Cuando el fisco federal
deba pagar intereses a los contribuyentes sobre las cantidades actualizadas que
les deba devolver, pagará dichos intereses conjuntamente con la cantidad
principal objeto de la devolución actualizada. - El contribuyente que
habiendo efectuado el pago de una contribución determinada por él mismo o por
autoridad, interponga oportunamente los medios de defensa que las leyes
establezcan y obtenga resolución firme que le sea favorable total o
parcialmente, tendrá derecho a obtener del fisco federal la devolución de
dichas cantidades y el pago de intereses conforme a una tasa que será igual a
la prevista para los recargos por mora en los términos del artículo 21 del Código
Fiscal de la Federación, sobre las cantidades actualizadas que se hayan pagado
indebidamente y a partir de que se efectuó el pago. La devolución a que se
refiere este párrafo se aplicará primero a intereses y, posteriormente, a las
cantidades pagadas indebidamente. En este caso el contribuyente puede optar por
la compensación de las cantidades a favor incluyendo los intereses, contra
cualquier contribución que se pague mediante declaración, ya sea a su cargo o
que deba enterar en su carácter de retenedor. Tratándose de contribuciones que
tengan un fin específico sólo podrán compensarse contra la misma contribución. - En ningún caso los
intereses a cargo del fisco federal excederán de los que se causen en cinco años. - Cuando las autoridades
fiscales procedan a la devolución de cantidades señaladas como saldo favor en
las declaraciones presentadas por los contribuyentes, sin que medie más trámite
que requerimiento de datos, informes o documentos adicionales, o la simple
comprobación de que se efectuaron los pagos de contribuciones que el
contribuyente declara haber hecho, la orden de devolución no implicará
resolución favorable al contribuyente. Esto trae como consecuencia,
que la autoridad la fiscal no está obligada a demandar al contribuyente ante el
Tribunal Fiscal de la Federación, para dejar sin efectos dicha resolución que
contiene la orden de devolución, la cual puede desconocerse en cualquier tiempo
por la autoridad fiscal, como consecuencia del ejercicio de sus facultades de
comprobación, mediante una visita domiciliaria, una revisión del gabinete o de
escritorio en las oficinas de las propias autoridades. - Si la devolución se
hubiere efectuado y no procediera, se causarán recargos en los términos del
artículo 21 del Código Fiscal de la Federación, sobre las cantidades
actualizadas tanto por las devueltas indebidamente, como por las de los posibles
intereses pagados por las autoridades fiscales, a partir de la fecha de la
devolución. La obligación de devolver
prescribe en los mismos términos y condiciones el crédito fiscal, o sea en
cinco años. La devolución mediante
certificados sólo se podrá hacer cuando los contribuyentes tengan obligación
de retener contribuciones, de efectuar pagos provisionales mediante declaración,
y cuando así lo soliciten. 3.2 Compensación y
acreeditamiento. En términos generales puede
definirse a la compensación diciendo que es una forma de extinguir dos deudas,
hasta el monto de la menor, entre dos o más personas que poseen el carácter de
acreedores y deudores recíprocos. La compensación como forma
de extinción de créditos fiscales tiene lugar cuando tanto el fisco, como el
contribuyente son acreedores y deudores recíprocos, siempre que se trate de la
aplicación de la misma ley fiscal, compensándose las deudas hasta por el
importe de la menor. Las deudas son líquidas,
cuando ambas están precisadas en su monto. Las deudas son exigibles,
cuando el derecho del acreedor no se encuentra sujeto a duda, o sea que su pago
no pueda rehusarse. Por ejemplo, si un
contribuyente tiene derecho a una devolución de $15,000.00 por concepto de
impuesto sobre la renta, y a su vez el fisco tiene sobre el mismo contribuyente,
el derecho de exigirle el pago de la cantidad de $20,000.00 por concepto del
mismo impuesto, en este caso, tanto el fisco como el contribuyente son deudores
y acreedores recíprocos que y si las deudas son líquidas y exigibles, operará
la compensación pagando únicamente $5,000.00 el contribuyente. Cuando se paga una cantidad
mayor a la debida, a la que legalmente le corresponda pagar, ya sea por error de
hecho o de derecho, o bien porque la mecánica del impuesto al hacer pagos
provisionales, o retenciones a cuenta, al presentar la declaración
correspondiente, arroje un saldo a favor del contribuyente, y el contribuyente
no opta por solicitar la devolución de las cantidades pagadas indebidamente o
que procedan conforme a las leyes fiscales, puede compensarlas contra las que
esté obligado a pagar por adeudo propio o por retención a terceros, siempre
que ambas deriven de una misma contribución, incluyendo sus accesorios, en los
términos del artículo 23 del Código Fiscal de la Federación, siempre y
cuando deriven de actos de autodeterminación del contribuyente, puesto que si
lo que se paga de más, deriva en cumplimiento de un acto de autoridad, el
derecho a la compensación, nace cuando dicho acto haya quedado insubsistente o
sin efectos. Al efecto, en los términos
del citado artículo, la compensación como forma de extinción de los créditos
fiscales, con las limitaciones y requisitos siguientes: - Únicamente los
contribuyentes obligados a pagar mediante declaración podrán optar por
compensar. Como es el caso de quienes
están obligados a pagar el impuesto sobre la renta y el impuesto al valor
agregado. Por el contrario, quienes no se encuentran en esa situación porque
sus tributos no derivan de una autodeterminación personal, sino de una resolución
de la autoridad hacendaria, como es el caso de las contribuciones especiales, de
algunos derechos y de ciertos impuestos especiales, no tienen esa posibilidad,
aun cuando lleguen a quedar colocados en la hipótesis de ser acreedores y
deudores recíprocos del Fisco. - La compensación opera
respecto de cantidades que un contribuyente tenga a su favor contra las que esté
obligado a pagar, ya sea por adeudo propio, o por retención a terceros. - Las cantidades a compensar
deben derivar de la misma contribución, incluyendo sus accesorios (recargos,
sanciones y gastos de ejecución). Se entiende que es una misma contribución,
si se trata del mismo impuesto, aportación de seguridad social, contribución
de mejoras o derecho. - Al efecto, bastará que
efectúen la compensación de dichas cantidades actualizadas, conforme a lo
previsto en el art. 17-A del Código Fiscal de la Federación, desde el mes en
que se realizó el pago de lo indebido o se presentó la declaración que
contenga el saldo favor, hasta aquel en que la compensación se realice. - Se deberá presentar el
aviso de compensación correspondiente, dentro de los cinco días siguientes
aquel en que la compensación se haya efectuado. - Si las cantidades que
tengan a su favor los contribuyentes no deriva de la misma contribución por la
cual están obligados a efectuar el pago, podrán compensar dichos saldos en los
casos y cumpliendo con los requisitos que la Secretaría de Hacienda y Crédito
Público establezca mediante reglas de carácter general. - Si se trata de
contribuyentes que dictaminaron sus estados financieros por contador público
autorizado por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, podrán compensar
cualquier impuesto federal a su favor contra el impuesto sobre la renta del
ejercicio a su cargo y el impuesto al valor agregado del ejercicio a su cargo,
excepto el causado por operaciones de comercio exterior, siempre que cumpla con
los requisitos establecidos por la misma Secretaría de Hacienda, mediante
reglas de carácter general. - El contribuyente que
habiendo efectuado el pago de una contribución determinada por él mismo o por
la autoridad, interponga oportunamente los medios de defensa que las leyes
establezcan y obtenga resolución firme que le sea favorable total o
parcialmente, tendrá derecho en lugar de solicitar la devolución, de compensar
dichas cantidades a su favor, incluyendo los intereses, contra cualquier
contribución que se pague mediante declaración, ya sea a su cargo o que deba
enterar en su carácter de retenedor. Si se trata de una contribución con un
fin específico, sólo podrán compensarse contra la misma contribución. - Si la compensación se
hubiere efectuado y no procediera, se causarán recargos en los términos del
art. 21 del Código Fiscal de la Federación, sobre las cantidades compensadas
indebidamente, actualizadas por el período transcurrido desde el mes en que se
efectuó la compensación indebida, hasta aquel en que se haga el pago del monto
de la compensación indebidamente efectuada. - No se podrán compensar
las cantidades cuya devolución se haya solicitado o cuando haya prescrito la
obligación de devolverlas por parte de la autoridad fiscal. - Las autoridades fiscales
podrán compensar de oficio las cantidades que los contribuyentes tengan derecho
recibir de las autoridades fiscales por cualquier concepto, en los términos del
art. 22 del Código Fiscal de la Federación, a un en el caso de que la devolución
ya hubiera sido o no solicitada, contra las cantidades que los contribuyentes
estén obligados a pagar por adeudos propios o por retención a terceros cuando
éstos hayan quedado firmes por cualquier causa. En este caso se notificará
personalmente al contribuyente la resolución que determine la compensación. Sobre todo lo anterior cabe
formular los siguientes cometarios: Resulta injusto que el Código
Fiscal únicamente autorice la compensación a los contribuyentes que liquiden
sus tributos a través de declaraciones, puesto que esto crea una situación de
desigualdad en perjuicio de los contribuyentes que no están obligados a
presentar declaraciones, vulnerándose así el principio constitucional de
equidad. 3.4 Condonación, las
exenciones. La condonación es la
liberación de una deuda, hecha a título gratuito, por el acreedor en favor del
deudor, o sea es el perdón de la deuda o la liberación que el acreedor otorga
por cualquier motivo en favor del deudor, extinguiendo la obligación. La condonación es una
figura jurídica de carácter contributivo, que se ha creado con el fin de que
la administración fiscal se encuentre en posibilidad de declarar extinguidos créditos
fiscales cuando la situación económica reinante en el país, o en parte de él
lo ameriten, o para atemperar el rigor de la ley, tratándose de la imposición
de multas. El Código Fiscal de la
Federación eso Art. 39, regula lo relativo a la condonación de créditos
fiscales, en favor de los contribuyentes, sometiéndola a los requisitos y
limitaciones siguientes: - Únicamente puede
concederse la condonación de créditos Fiscales por el ejecutivo federal. - La condonación puede ser
total o parcial, incluyendo los accesorios. - Está condicionada a que
se haya afectado o se trate de impedir que se afecte: La situación de algún
lugar o región del país Una rama de actividad económica La producción o venta de
productos La realización de una
actividad económica Así como en caso de catástrofes
sufridas por fenómenos meteorológicos, plagas o epidemias - Debe ser mediante
resoluciones de carácter general, que se señalen: Las contribuciones a que se
refiere El monto o proporción de
los beneficios Requisitos que deben cumplir
los interesados El artículo 74 del Código
Fiscal de la Federación, regula su vez lo relativo a la condonación de multas
por infracción a las disposiciones fiscales, sometiéndola a los requisitos y
limitaciones siguientes: - La facultad exclusiva de
la Secretaría de Hacienda y Crédito Público - La condonación es por
multas que se hayan impuesto únicamente por violación a las disposiciones
fiscales, inclusive las determinadas por el propio contribuyente. - Es una facultad
discrecional, apreciando las circunstancias de cada caso, y los motivos que tuvo
la autoridad que puso la sanción. - La condonación de multas
puede ser total o parcial, a discreción del autoridad fiscal. - Sólo procede la condonación
de multas cuando hayan quedado firmes, o sea que no hayan sido impugnadas, y que
ningún otro acto administrativo conexo sea materia de impugnación. - La solicitud de condonación
no constituirá instancia, y las resoluciones que dicte la Secretaría de
Hacienda y Crédito Público al respecto, no podrán ser impugnadas por los
medios de defensa establece Código Fiscal de la Federación. - La solicitud de condonación,
dará lugar a la suspensión al procedimiento administrativo de ejecución, si
así se pide y se garantiza el interés fiscal de la Federación. Podemos entonces agregar que
la prescripción es la virtud por la cual las autoridades fiscales perdonan a
los contribuyentes el cumplimiento total o parcial de sus obligaciones fiscales,
por causas de fuerza mayor tratándose de cualquier tipo de contribución, o
bien por causas discrecionales tratándose de multas. Como puede advertirse, la
condonación procede exclusivamente por dos tipos de causas, la primera de ellas
aplicable a toda clase de contribuciones, en especial de impuestos, en tanto que
la segunda sólo procede tratándose de multas. 1. Causas de fuerza mayor.
Como ya se había citado anteriormente y de acuerdo con lo que marca el Art. 39
Fracc. I del Código Fiscal, el Ejecutivo Federal, mediante disposiciones de carácter
general, podrá condonar o eximir, parcial o totalmente, el pago de
contribuciones y sus accesorios, autorizar su pago plazo, diferido o en
parcialidades, cuando se haya afectado o trate impedir que se afecte, la situación
de alguna región o lugar del país, una rama de actividad, la producción o
venta de productos o la realización de una actividad, así como en casos de catástrofes
sufridas por fenómenos meteorológicos, plagas o epidemias. Dicho en otras
palabras, cuando se presentan causas que fuerza mayor que perjudiquen gravemente
alguna región del país o alguna rama de la actividad económica, con el objeto
de impedir que las cargas fiscales agraven aún más una situación de
emergencia, se faculta al Ejecutivo Federal para que otorgue la condonación,
total o parcial, de las correspondientes obligaciones tributarias durante período
determinado. En estos casos lo que se
pretende es ayudar a quienes han sido víctimas de algún trastorno o calamidad
ajeno a su voluntad, con el objeto de impedir que se cierren fuentes generadoras
de empleo y de impuesto. Si las cargas tributarias no guardan una proporción
adecuada con la capacidad económica de los contribuyentes, se corre riesgos de
que, a consecuencia de dichas cargas, determinadas fuentes de actividad económica
se cierren lo cual ocasiona graves perjuicios no sólo el fisco, sino también a
la comunidad, puesto que desaparecen centros generadores de trabajo, empleo de
impuestos. Por lo tanto, cuando en alguna región de la república un en alguna
rama de la actividad industrial, por causas de fuerza mayor se presenta esté
riesgo, a fin de tratar de asegurar la permanencia de esas fuentes de actividad
económica, es conveniente que las autoridades hacendarias perdonen el pago de
las contribuciones que pudieran causarse durante el período que dure la situación
de emergencia. 2. Criterio discrecional. De
acuerdo también a lo que establece el artículo 74 del Código Fiscal de la
Federación, las multas por infracción a las disposiciones fiscales podrán ser
condonadas por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, la que apreciará
discrecionalmente los motivos que tuvo autoridad que impuso la sanción y las
demás circunstancias del caso. Al observar las reglas aplicables en materia de
imposición de multas, los criterios que al respecto debe seguir autoridad
hacendaria son eminentemente discrecionales, es decir, la ley simplemente se
concreta fijar mínimos y máximos, quedando a criterio de la autoridad
sancionadora, el fijar el importe de la multa con base en el mínimo, en el máximo,
o bien en una cantidad intermedia. Precisamente por eso se habla de facultades
discrecionales, porque se dejan a criterio de la autoridad encargada de aplicar
la ley el apreciar las circunstancias de cada caso concreto y el proceder en
consecuencia. Dentro de este contexto resulta perfectamente lógica la
existencia de la figura de la condonación de multas, ya que como importe de las
mismas siempre se fija con base en el criterio de la autoridad sancionadora,
existe siempre la posibilidad de que al apreciar otra autoridad de la Secretaría
de Hacienda y Crédito Público de nueva cuenta las circunstancias que dieron
origen a la infracción, considere que debe modificarse el monto de la multa
inicialmente impuesta o bien que debe procederse a su total condonación. Con base en todo lo
anterior, es factible llegar a la conclusión de que la condonación por
cualquiera de las dos causas denunciadas constituye un medios de extinguir
tributos o contribuciones, toda vez que a través de la misma el acreedor, o sea
el fisco, perdona a su deudor, o sea el contribuyente, el cumplimiento total o
parcial de sus obligaciones tributarias por las diversas circunstancias que
acabamos de analizar, extinguiéndose, en esta forma la contribución de que se
trate. 3.5 Prescripción y
caducidad de los Créditos Fiscales. Prescripción de los Créditos
Fiscales La prescripción es una
forma de extinción de los créditos fiscales, por el solo transcurso del
tiempo, en la forma y términos previstos para tal efecto por la ley. Tradicionalmente se ha
definido a la prescripción como la adquisición de un derecho o la extinción
de una obligación por el simple transcurso del tiempo y mediante el
cumplimiento de los requisitos que la ley marca. En este sentido se habla de la
existencia de dos tipos que prescripción: la adquisitiva y la liberatoria. La primera se caracteriza
por ser un medio legal para llegar adquirir ciertos bienes. Así por ejemplo,
conforme a nuestro derecho civil, la persona que posea un inmueble a título del
dueño, de buena fe, en forma pública, pacífica y continua durante período de
cinco años cuando menos, adquiere el pleno derecho de propiedad sobre el mismo.
En cambio la prescripción liberatoria consiste en la extinción de una obligación,
generalmente una deuda, y del correlativo derecho de hacer efectiva. Así, en
materia fiscal la obligación de pagar el adeudo de un Crédito Fiscal se
extingue por prescripción en un plazo de cinco años a partir de la fecha en
que el pago pudo ser legalmente exigido, en caso de que durante dicho plazo el
acreedor o sea el fisco no hubiese ejercitado en contra del contribuyente
ninguna acción encaminada al cobro del crédito. Como puede advertirse, la
prescripción, ya sea adquisitiva o liberatoria, se configura cuando se reúnen
a los elementos esenciales: el simple transcurso del tiempo y el cumplimiento de
los requisitos que marque la ley respectiva. Ahora bien, el único tipo de
prescripción que contempla nuestro derecho fiscal es la prescripción
liberatoria. En efecto, dentro de nuestra disciplina la prescripción opera como
una forma de extinguir dos clases de obligaciones, a saber: 1. La obligación a cargo de
los contribuyentes de pagar tributos o contribuciones. 2. La obligación a cargo
del fisco de devolver a los contribuyentes las cantidades de estos últimos que
le hayan pagado indebidamente o las cantidades que procedan conforme a la ley;
en este último caso se encuentra, por ejemplo, el impuesto de valor agregado,
en el que, no obstante que hay pago de lo debido, procede, bajo ciertas
condiciones, que le sea devuelto al contribuyente el importe del impuesto
hubiere pagado. Por consiguiente, en materia
fiscal la prescripción es un instrumento extintivo de obligaciones, tanta cargo
del contribuyente como del fisco, por el simple transcurso del tiempo y mediante
el cumplimiento de los requisitos que la ley tributaria establece. Dentro de este contexto el
Art.146 del Código Fiscal de la Federación dispone los siguientes: "El crédito Fiscal se
extingue por prescripción en el término de cinco años. El término de la prescripción
se inicia partir de la fecha en que el pago pudo ser legalmente exigido y se
podrá oponer con excepción en los recursos administrativos. El término para
que se consumen la prescripción se interrumpe con cada gestión de cobro que el
acreedor notifique o haga saber al deudor o por el reconocimiento expreso o tácito
de éste respecto de la existencia del crédito. Se considera gestión de cobro
cualquier actuación de la autoridad dentro del procedimiento administrativo de
ejecución, siempre que se haga del conocimiento del deudor. Los particulares podrán
solicitar a la autoridad la declaratoria de prescripción de los créditos
fiscales." Con base en este texto legal
se procede a analizar las principales características que esta figura jurídico-tributaria: 1. La prescripción se
consuma en un plazo de cinco años contados a partir de la fecha de exigibilidad
del tributo o contribución, o bien a partir de la fecha en que se pago
indebidamente el fisco determinada cantidad y nació el consiguiente derecho de
solicitar su devolución. Dicho en otras palabras, el tiempo de que conforme a
la ley, debe transcurrir es de cinco años. Igual plazo corresponde en el caso
de devoluciones de impuestos que proceda conforme a la ley. 2. La prescripción corre
tanto en contra del fisco (pues es un medio de extinguir tributos o
contribuciones) como en contra de los particulares, toda vez que también opera
para extinguir la obligación de devolver cantidades pagadas indebidamente o que
conforme a la ley procedan, como es el caso ya mencionado de impuesto al valor
agregado. Sobre este particular, no
debe perderse de vista que aún cuando el citado Art. 146 parece más bien hacer
referencia a la prescripción de los tributos, el artículo 22 del mismo código
claramente establece en su séptimo párrafo que: "La obligación de
devolver (lo pagado indebidamente fisco por los contribuyentes) prescribe en los
mismos términos y condiciones que el Crédito Fiscal." 3. La prescripción es
susceptible de interrumpirse con cada gestión de cobro notificada al deudor o
por el reconocimiento expreso o tácito de este último respecto de la
existencia del crédito. Por razones de orden lógico, cada vez que el fisco
notifique al contribuyente una gestión de cobro o cada vez que el contribuyente
notifique al fisco una solicitud en devolución de lo pagado indebidamente, o
bien cada vez que exista un reconocimiento expreso un tácito (aún que esto último
es extremadamente difícil de probar) de la existencia del adeudo fiscal o del
pago de lo indebido, el plazo para que se consume la prescripción tiene
forzosamente que interrumpirse. En efecto, una de las
características esenciales de la prescripción liberatoria consiste en que,
para que se configure, debe haber una total inactividad por parte del acreedor.
Por lo tanto, principalmente las gestiones de cobro notificadas al deudor ponen
fin a esa inactividad e impiden que la prescripción se consume. Ahora bien, si
tales gestiones no culminan en un cobre efectivo y reaparece la inactividad del
acreedor, el plazo prescriptorio se reanuda de nueva cuenta. 4. La prescripción puede
hacerse valer indistintamente a través de una excepción procesal, o bien como
una solicitud administrativa. Esta característica opera de la siguiente manera: a) Si el fisco pretende
hacer efectiva una contribución prescrita, el afectado al interponer el recurso
o medio de defensa legal que proceda debe oponer a dicha acción de cobro la
excepción de prescripción. Esta regla también se aplica en beneficio del
fisco en aquellos casos en los que a través de recursos administrativos o
instancias procesales, los particulares pretendan obtener la devolución de
cantidades pagadas indebidamente cuando el derecho respectivo ya ha prescrito. b) Cuando se haya consumado
la prescripción de un tributo o contribución, y el fisco no haya intentado
ninguna acción de cobro, el contribuyente interesado en mantener una certeza
jurídica en lo tocante a sus derechos y obligaciones tributarias, puede
solicitar en la vía administrativa que la autoridad hacendaria competente emita
la correspondiente declaratoria de prescripción (Art. 146, IV párrafo, CFF).
Por razones obvias ésta regla es inaplicable tratándose de la prescripción de
la obligación a cargo del fisco de devolverlo lo pagado indebidamente o de las
cantidades que conforme a la ley procedan. Con base es lo expuesto,
consideramos que estamos ya en condiciones que, a manera de conclusión, definir
a la prescripción en los siguientes términos: La prescripción es una forma de
extinguir tributos o contribuciones a cargo de particulares, así como la
obligación a cargo del fisco de devolver a los particulares contribuciones
pagadas indebidamente o que conforme a la ley proceda, cuando dichas
obligaciones no se hacen efectivas en ambos casos en un plazo de cinco años,
contando partir de la fecha de exigibilidad de los tributos, o de la fecha en la
que el pago del indebido se efectuó. La prescripción puede hacerse valer tanto
como excepción procesal o como una solicitud administrativa, según se presente
o no una acción de cobro posterior a la configuración de la prescripción;
siendo de hacerse notar el plazo para que se consume esta forma de extinción
tributaria, se interrumpe con cada gestión de cobro notificada por el acreedor
al deudor, o bien por el reconocimiento expreso o tácito por parte de este último
respecto del existencia del crédito. Caducidad de los Créditos
Fiscales La caducidad que se definen,
como la pérdida de un derecho por su no ejercicio durante el tiempo que la ley
marca. Dentro del contexto del Derecho Fiscal, la caducidad se presenta cuando
las autoridades hacendarias no ejercita sus derechos para comprobar el
cumplimiento de las disposiciones fiscales, determinar las contribuciones
omitidas y sus accesorios, así como para imponer sanciones por infracciones a
dichas disposiciones, durante un plazo de cinco años. Sobre este particular, el
Art. 67 del Código Fiscal nos proporciona una serie de elementos que van a
permitir señalar las características más importantes de esta figura jurídico-tributaria.
Se citará en primer término lo que este precepto legal establece: "Las facultades de las
autoridades fiscales, para comprobar el cumplimiento de las disposiciones
fiscales, determinar las contribuciones omitidas y sus accesorios así como para
imponer sanciones por infracciones a dichas disposiciones se extinguen en el
plazo de cinco años a partir del día siguiente a aquel en que: 1. Se presentó la declaración
del ejercicio, cuando se tenga obligación de hacerlo. En estos casos las
facultades se extinguirán por ejercicios completos, incluyendo aquellas
facultades relacionadas con la exigibilidad de obligaciones distintas de la de
presentar la declaración del ejercicio. No obstante lo anterior, cuando se
presenten declaraciones complementarias el plazo empezará a computarse a partir
del día siguiente a aquel en que se presentan, por lo que hace a los conceptos
modificados en relación a la última declaración de esa misma contribución en
el ejercicio. 2. Se presentó o debió
haberse presentado declaración o aviso que corresponda a una contribución que
no se calculen por ejercicios a partir de que se causaron las contribuciones
cuando no exista lo obligación de pagarlas mediante declaración. 3. Se hubiere cometido la
infracción a las disposiciones fiscales; pero si la infracción fuese de carácter
continuo o continuado, el término correrá a partir del día siguiente al en
que hubiese cesado la consumación o su hubiese realizado la última conducta o
hecho, respectivamente. 4. El plazo a que se refiere
este artículo cera de diez años, cuando el contribuyente no haya presentado su
solicitud en el registro federal de contribuyentes, no lleve contabilidad o no
la conserve durante el plazo establece este código, así como por los
ejercicios en que no presente alguna declaración del ejercicio, estando
obligado a presentarlas; en este último caso el plazo de diez años se computará
a partir del día siguiente a aquel en que se debió haber presentado la
declaración del ejercicio. En los casos en que posteriormente el contribuyente
en forma espontánea presente la declaración omitida y cuando esta no se ha
requerida, el plazo será de cinco años, sin que en ningún caso este plazo de
cinco años, sumado al tiempo transcurrido entre la fecha en que debió
presentarse la declaración omitida y la fecha en que se presentó espontáneamente,
exceda de diez años. Para los efectos de este artículo las declaraciones del
ejercicio no comprende las de pagos provisionales. En los casos de
responsabilidad solidaria a que se refieren Art. 26 Fracc. III de este Código,
el plazo será de tres años a partir de que la garantía del interés fiscal
resulte insuficiente. El plazo señalado en este
artículo no está sujeto interrupción, y sólo se suspenderá cuando se
interponga algún recurso administrativo o juicio. La facultades de las
autoridades fiscales para investigar hechos constitutivos de delitos en materia
fiscal no se extinguirán conforme a este artículo. Los contribuyentes,
transcurridos los plazos a que se refiere este artículo, podrán solicitar se
declare que se han extinguido las facultades de las autoridades fiscales". Tomando como punto de
referencia lo anterior, se analizan las características más sobresalientes de
la caducidad: 1. A través de la caducidad
se extinguen los derechos que la ley otorga a las autoridades tributarias para
el ejercicio de las siguientes atribuciones: a) Comprobar el cumplimiento
de las disposiciones fiscales mediante revisión de declaraciones, visitas
domiciliarias, verificación de datos y documentos, etcétera. b) Determinar el monto de
contribuciones omitidas más sus accesorios. c) Imponer sanciones por
infracción a las normas fiscales. 2. Por regla general el
plazo para que la caducidad se consume es de cinco años contados a partir de
las siguientes fechas: a) Fecha de presentación de
declaraciones, o fecha la que debieron presentarse (sean anuales o
complementarias) que correspondan a aquellas contribuciones que deban pagarse
por ejercicios. b) Fecha de presentación de
los avisos correspondientes a contribuciones que no se pagaron por ejercicios; o
bien fecha de causación (nacimiento de la obligación tributaria) de aquellas
contribuciones que no se paguen ni mediante declaración ni mediante avisos. c) Fecha de cometida la
infracción a las disposiciones fiscales. Si la infracción fuere de carácter
continuo, el cómputo se iniciara a partir del día siguiente en el que hubiere
cesado la comisión de la infracción. No obstante, en casos
excepcionales el plazo para el cómputo de la caducidad puede ampliarse hasta
por un término de diez años, cuando contribuyente no se encuentre registrado
para efectos fiscales o no haya dado cumplimiento a la obligación legal a su
cargo de presentar declaraciones anuales de impuestos; debe destacarse que esta
ampliación al plazo de la caducidad sol es aplicable a aquellos contribuyentes
que de plano abstienen de cumplir con sus obligaciones fiscales, y respecto de
los cuales las facultades de control y verificación de las autoridades
hacendarias se tornan por esa misma razón más difíciles de llevarse a cabo.
De ahí que en estos casos, y sólo en estos casos, se justifique el que la
extinción de las facultades de las autoridades fiscales por caducidad se
consume en un plazo de diez años. Pero independientemente del
plazo de consumación no debe perderse de vista que como la caducidad consiste
esencialmente en la pérdida de un derecho por su ejercicio durante el tiempo
que la ley marca, el plazo para que se consume, y ya sea de cinco años o de
diez años, se cuenta precisamente a partir de las fechas en que nacen los
derechos del fisco de comprobación, determinación de contribuciones omitidas e
imposición de sanciones. 3. Por razones de orden lógico,
la caducidad no puede estar sujeta ni a interrupción ni a suspensión. En
efecto, volvemos a insistir que la caducidad es la pérdida de uno o varios
derechos por no ejercitarlos durante el plazo que señala la ley. Por
consiguiente no existe forma de que sus efecto se suspendan, ya que si esos
derechos ejercitan la caducidad simplemente no se configura. En cambio sí, por
cualquier motivo o circunstancia, esos derechos no se ejercitan la caducidad se
consuma. Lo que no es admisible es que se sostenga que los efectos de la
caducidad son susceptibles de suspenderse. De ahí que resulte
criticable el contenido del quinto párrafo del art. 67 del Código Fiscal de la
Federación cuando señala que la caducidad se suspenderá cuando se interponga
algún recurso administrativo o juicio. Si bien es cierto que en favor de este
criterio puede alegarse que cuando se interpone algún medio de defensa legal es
porque la autoridad fiscal ya ejercito sus derechos, lo que en principio
implicaría entonces que la caducidad nunca se configura. 4. Finalmente, el Código
Fiscal señala que los contribuyentes, en la vía administrativa, podrán
solicitar que se declare que se han extinguido por caducidad la facultades de
las autoridades fiscales cuando transcurra, sin ejercicio de atribuciones, el
varias veces mencionado plazo legal de cinco años. No obstante, en forma por
demás inexplicable, el Código omite mencionar que la caducidad también puede
hacerse valer como excepción procesal. En efecto, cuando la autoridad
hacendaria ejerce sus múltiples facultades de comprobación, determinación de
contribuciones omitidas e imposición de sanciones, después de que ha
transcurrido el exceso el referido término de cinco años, no hay nada que
impida que el particular afectado al interponer el correspondiente medio de
defensa legal, haga valer la excepción de caducidad. Tan es así, el sexto párrafo
de ya mencionado Art. 67 está exclusivamente dedicado a regular cuestiones
procesales directamente vinculadas con la caducidad. En tales condiciones,
tenemos que concluir que la caducidad se puede declarar tanto como consecuencia
de una solicitud administrativa, como también como consecuencia de una excepción
procesal. Concluyó basándose en lo
expuesto anteriormente, que la caducidad es la figura jurídico-tributaria por
virtud de la cual se extinguen las facultades de comprobación, determinación
de contribuciones omitidas y sus accesorios, e imposición de sanciones, que
poseen las autoridades fiscales, por su no ejercicio durante el plazo legal de
cinco años o de diez años exclusivamente tratándose de contribuyentes no
registrados, que no lleven contabilidad o que no presenten declaraciones anuales
estando obligados a hacerlo, contados a partir de la fecha de nacimiento de
tales facultades, el cual no está sujeto ni a interrupción ni a suspensión;
siendo de hacerse notar que el operar la caducidad únicamente en contra del
Fisco, la misma puede hacerse valer por los contribuyentes como solicitud
administrativa y como excepción procesal. Diferencias entre
Caducidad y Prescripción. Entre la caducidad y la
prescripción existen grandes similitudes. Ambas tienen por objeto extinguir
tributos o contribuciones; ambas se configuran en un plazo de cinco años; y
ambas pueden hacerse valer como solicitudes administrativas y como excepciones
procesales. Sin embargo, existen
importantes diferencias entre ambas. De otra forma, no estarían reguladas como
dos instituciones distintas. A continuación se señalan las diferencias más
importantes entre prescripción y caducidad. 1. Mientras la prescripción
opera tanto en contra como a favor del Fisco; la caducidad exclusivamente opera
en contra del Fisco. Dicho en otras palabras, se extinguen por prescripción
tanto los tributos o contribuciones que los particulares adeuden al fisco como
la obligación a cargo de este último de devolver a los primeros las
contribuciones pagadas indebidamente o las cantidades que conforme a la ley
procedan. En cambio, en la caducidad únicamente se extinguen las facultades de
las autoridades hacendarias relacionadas con la comprobación, determinación de
contribuciones omitidas e imposición de sanciones a particulares. Resumiendo al respecto, se
puede afirmar que la prescripción es una acción y una excepción que pueden
hacer valer los contribuyentes en contra del fisco y el fisco, a su vez, en
contra de los contribuyentes. Por el contrario, la caducidad otorga una acción
y una excepción exclusivamente a los contribuyentes ante el Fisco. 2. Mientras el plazo para
que se consume la prescripción se interrumpe con cada gestión de cobro
notificada por el acreedor al deudor, o bien por el reconocimiento expreso tácito
que este último formule al respecto de la existencia del crédito; la caducidad
por su misma naturaleza no puede estar sujeta ni a interrupción ni a suspensión.
En torno a esto debe tenerse presente lo que se señalo anteriormente, que toda
vez que la caducidad consiste esencialmente en la pérdida de uno o varios
derechos por su no ejercicio durante el término que la ley marca, cuando las
autoridades fiscales ejercitan tales derechos en tiempo, la caducidad ni se
interrumpe ni se suspende, simplemente no se configura. 3. Mientras que el cómputo
para que se consume al prescripción se inicia a partir de la fecha de
exigibilidad del crédito de que se trate; el cómputo para que se consume la
caducidad se inicia a partir de la fecha en que nazcan las facultades de la
autoridades fiscales. En efecto, tal y como se señaló,
la prescripción se cuenta a partir de la fecha en la que el tributo o
contribución se vuelven exigibles, o bien a partir de la fecha en que se efectúa
el pago de lo indebido. En cambio, la caducidad debe contarse a partir de la
fecha en que nacen las facultades de comprobación, determinación de
contribuciones omitidas e imposición de sanciones, que poseen las autoridades
fiscales. Tan es así, que el artículo 67 del Código fiscal de la federación,
al establecer el punto de partida para el cómputo de la caducidad, hace
referencia precisamente a la fecha de presentación o en que debieron
presentarse las declaraciones de impuestos, la fecha de causación de las
contribuciones y la fecha en que fueron cometidas o dejaron de cometerse las
infracciones a las leyes tributarias. Esta distinción aparece como enteramente
lógica si se toma en consideración que mientras la prescripción es ante todo
la extinción de una acción de cobro; la caducidad consiste, en esencia, en la
extinción de ciertos derechos, facultades o atribuciones. 3.6 Naturaleza de la
cancelación. Cancelar significa anular o
dejar sin efectos una obligación. En materia fiscal, la cancelación no es en
esencia la extinción de los créditos fiscales, porque ésta no libera a los
obligados de su pago. La cancelación de los créditos
fiscales, de las cuentas públicas, es de efectos internos o administrativos de
la propia Secretaría de Hacienda y Crédito Público, y se genera por dos
situaciones tal como marca el artículo 146- A del Código Fiscal de la Federación: - Por incosteabilidad del
cobro. En este caso un crédito fiscal es incosteable, por su escasa cuantía,
lo que hace antieconómico para el fisco procederá su cobro. - Por insolvencia del deudor
o de los responsables solidarios. En el segundo caso es incobrable, cuando el
obligado o responsables solidarios son insolventes o han muerto sin dejar
bienes. En ambos casos no se libera
al deudor o al responsables solidario de su pago, lo que implica que aún
cancelado un crédito fiscal, si el particular va y lo paga voluntariamente, la
autoridad debe recibir el pago; o bien si es deudor o responsable solidario,
llegan a tener solvencia económica, la autoridad fiscal al tener conocimiento
de dicha circunstancia debe exigir el crédito fiscal insoluto, si no ha operado
la prescripción en los términos del artículo 146 del Código Fiscal de la
Federación. 3.7 La extinción
forzosa. En los casos en que el
contribuyente denote una actitud de omisión en la extinción de los Créditos
Fiscales a su cargo, la autoridad hacendaria esta facultada para hacer efectiva
dicha extinción, dichos créditos podrán ser exigidos dentro de los plazos y
normas establecidas mediante procedimientos administrativos que la ley otorga
para hacer exigibles los créditos omitidos. A) Exigibilidad del Crédito
Fiscal. La exigibilidad del crédito
fiscal consiste en que el ente público esté debidamente facultado para exigir
al contribuyente el pago de la prestación, cuando no se haya pagado o
garantizado dentro del plazo señalado en las disposiciones respectivas, en
referencia a esto el artículo 145 del Código Fiscal (párrafo I) cita:
"Las autoridades fiscales exigirán el pago de los créditos fiscales que
no hubieren sido cubiertos o garantizados dentro de los plazos señalados por la
ley, mediante el procedimiento administrativo de ejecución". A partir de aquí vemos la
figura del Procedimiento Administrativo de Ejecución, mediante este medio y
solo mediante este medio la autoridad hacendaria se respalda para hacer efectivo
el cobro de los créditos omitidos por el contribuyente, siempre y cuando se
cumplan las reglas, plazos o requisitos que la ley indique. Sin embargo, mientras
transcurra o venza el dicho plazo establecido por la ley, los créditos fiscales
no pueden ser exigidos por el sujeto activo, salvo que de conformidad con el
citado artículo 145 del Código Fiscal (párrafo II), se practique embargo
precautorio para asegurar el interés fiscal, si se dan los supuestos y
requisitos necesarios para que se tome dicha medida precautoria por la autoridad
fiscal. B) Procedimiento
administrativo de ejecución, formas de efectuar el secuestro administrativo, el
remate. Como ya se mencionó, el
Recurso Administrativo de Ejecución es la figura fiscal mediante la cual la
autoridad hacendaria hace exigible el Crédito Fiscal omitido por el
contribuyente, siempre y cuando dicho crédito pueda ser exigible dentro de los
términos que marca la ley. Los Créditos Fiscales solo
pueden ser cobrados a través del Procedimiento Administrativo de ejecución;
cuando previamente fueron notificados al deudor y éste no los cubrió, o impugnó
el acto que lo determinó; así pues para poder ser exigible se requiere que no
se hubiese pagado o garantizado, o bien no se hubiere hecho valer en contra del
mismo un medio de defensa, dentro de los cuarenta y cinco días siguientes a
aquel en que haya surtido sus efectos la notificación (art.144, CFF), lo que
implica que la autoridad ineludiblemente tiene que notificar al contribuyente el
crédito fiscal, para que corra el plazo ya mencionado y se pueda alcanzar su
exigibilidad. Una vez transcurrido el
plazo en que se notifico o requirió el pago, sin que el contribuyente hubiese
efectuado la extinción del crédito fiscal o, en su caso, otorgado la garantía
del interés fiscal, dicho crédito hablando en términos legales, es ya
exigible. Se considera un crédito
fiscal exigible: - Cuando el crédito fiscal
no fue pagado dentro del plazo legal. - Cuando no se otorgue la
garantía del interés fiscal dentro del plazo. Es decir ante la negativa o
abstención del contribuyente para pagar o garantizar un crédito fiscal, la
autoridad tributaria podrá hacer efectivo este crédito fiscal exigible
mediante la utilización del procedimiento administrativo de ejecución. Podemos afirmar que
Procedimiento Administrativo de Ejecución tiene un ciclo que se describe a
continuación: Procedimiento Fases en el
procedimiento - Requerimiento de pago. Administrativo
administrativo de ejecución. - Embargo de bienes. de Ejecución - Remate de
bienes embargados. Haciendo un análisis se
puede afirmar que se tienen que cumplir los siguientes requisitos para que la
autoridad hacendaria pueda hacer exigibles mediante el ya mencionado Recurso
Administrativo los Créditos Fiscales omitidos por el contribuyente: - Notificación dirigida al
particular o representante legal. - Que los Créditos Fiscales
requeridos no hayan sido impugnados. - Hasta que termine el plazo
correspondiente de cuarenta y cinco día a partir de que surta efectos la
notificación. - No se ejecutaran los actos
administrativos cuando se garantice el interés fiscal, satisfaciendo los
requisitos legales. En el caso de que dichos créditos
requeridos por la autoridad hacendaria no hayan sido solventados, garantizados o
impugnados por el contribuyente dentro de los plazos establecidos por al misma,
la autoridad fiscal procederá mediante el embargo a la apropiación de los
bienes que garanticen cubrir el importe total de los créditos omitidos. El Embargo. Siguiendo el ciclo del
Procedimiento Administrativo de Ejecución, ante la negativa del contribuyente
de extinguir o garantizar los créditos que se le imputan, se continua de
acuerdo a la ley con la fase del embargo. La autoridad podrá embargar
los bienes o la negociación del contribuyente cuando éste no realice su pago
de impuestos en tiempo o no garantice el interés fiscal en los plazos legales;
identificamos dos tipos de embargo a saber: Embargo precautorio. La autoridad también podrá
embargar precautoriamente en los siguientes casos, considerando que en los
cuatro primeros supuestos a mencionar no hay tope en el embargo (embargo
ilimitado) para el monto de lo que se debe embargar, mientras que en el último
si existe tal tope: Casos de embargo sin tope
de garantía: - Cuando el contribuyente se
oponga u obstaculice la iniciación del ejercicio de las facultades de
comprobación. - Cuando desaparezca o se
ignore su domicilio y, por tanto no se pueda notificar el inicio del ejercicio
de las facultades de comprobación. - Cuando, una vez iniciadas
las facultades de comprobación, el contribuyente desaparezca. - Cuando el contribuyente se
niegue a proporcionar la contabilidad que acredite el cumplimiento de sus
obligaciones fiscales. Casos de embargo con tope
de garantía: - Cuando el Crédito Fiscal
es determinado por el contribuyente o por la autoridad; pero aun no sea exigible
si, a juicio de la autoridad, existe peligro inminente de que el contribuyente
pretenda evadir el pago, la autoridad podrá embargar hasta por un monto
equivalente al Crédito Fiscal incluyendo sus accesorios. El plazo en que deberá
levantarse el embargo precautorio será de 18 meses, salvo para aquellos
contribuyentes que: a) Manejen partes
relacionadas. b) Que consoliden para
efectos fiscales. c) Que conformen parte del
sistema financiero. d) Que sean revisados por
aduanas En estos casos, el embargo
se levantará cuando la autoridad termine de realizar sus facultades de
comprobación. Si el crédito fiscal es
exigible y ya existe un embargo precautorio, entonces se realizará el
procedimiento administrativo de ejecución. Embargo en la vía
administrativa Este tipo de embargo solo se
practica a solicitud del contribuyente, lo cual lo distingue del anterior en el
cual la autoridad actúa unilateralmente en el ejercicio de las atribuciones que
le concede el código fiscal de la federación. El embargo en la vía
administrativa, es un acto jurídico bilateral, y como tal, es necesario y se
requiere del consentimiento y acuerdo de las partes que intervienen en este
acto, es decir el acuerdo entre el fisco federal y el contribuyente que ofrece
los bienes para que se pueda llevar a cabo este singular embargo en materia
fiscal. Lo cual también significa,
que ante la falta de acuerdo o consentimiento de algunas de las partes, este no
se podrá llevar a cabo. De lo anterior podemos
concluir que el embargo en la vía administrativa se define como aquel que solo
y exclusivamente procede a solicitud del interesado, ya que el contribuyente
ofrece a la autoridad tributaria los bienes sobre los cuales hay que trabarse el
embargo, a fin de cumplir con la obligación de garantizar el interés fiscal, y
opte por esta modalidad de asegurar el pago de los créditos fiscales. Diferencias entre embargo
precautorio y embargo administrativo. Embargo precautorio. - Es en ejercicio de
facultades. - Es un acto unilateral. - Procede cuando el
contribuyente se encuadra en determinadas hipótesis legales o conductas que señala
la norma fiscal. Embargo en la vía
administrativa. - Procede a solicitud del
interesado. - Es un acto bilateral. - Es un medio para
garantizar el interés fiscal. Es importante mencionar que
el embargo precautorio, que aun cuando se encuentra normado dentro del Código
Fiscal de la Federación es considerado como anticonstitucional por algunos
analistas, en mi opinión esto es muy cierto, ya que se violan las garantías
individuales, dejando a consideración de la autoridad fiscal, en su criterio de
decidir los supuestos que marquen los requisitos o suposiciones de llevar a cabo
un embargo precautorio. Una vez que el crédito
fiscal ya ha sido exigido y el contribuyente no lo extinguió o garantizo,
entonces la autoridad embragará en el acto (entre el requerimiento de pago y el
embrago no hay plazo) de acuerdo al artículo 151 del CFF. La autoridad debe embargar
bienes suficientes para cubrir el crédito fiscal omitido y puede embargar: a) Bienes muebles (acta
pormenorizada) b) Bienes inmuebles
(Inscribiendo el hecho en el registro público) c) Negociaciones (
Inscribiendo el hecho en el registro público) De esta diligencia el
ejecutor deberá levantar el acta pormenorizada, entregando copia ala
contribuyente o la persona con quien se encuentre. Cuando el contribuyente no
señale bienes suficientes o los bienes aportados la autoridad fiscal no podrá
embargar en los caso de que: a) Estén fuera de la
jurisdicción de la oficina ejecutora. b) Estén gravados o
previamente embargados. c) Sena de fácil
descomposición, deterioro o construidos con materiales inflamables. Los bienes que no pueden ser
embargados son: - El lecho cotidiano. - Los vestidos del deudor y
de sus familiares. - Los muebles de uso
indispensable del deudor y sus familiares. - Libros, instrumentos, útiles
y mobiliario indispensable para el ejercicio de la profesión del deudor. - La maquinaria, enseres y
seres movientes (seres vivos como caballos, vacas, etc.) de la negociación;
pero podrán ser objeto de embargo con la negociación en su totalidad si a ella
están destinados. - Las armas, vehículos y
caballos que los militares en servicio deben usar. - Los granos mientras no
hayan sido cosechados, pero no los derechos sobre la siembra. - El derecho de usufructo. - Los derechos de uso de
habitación. - El patrimonio familiar
inscrito en el Registro Público de la Propiedad (hasta por 365 días de salario
mínimo general). - Los sueldos y salarios. - Las pensiones. - Los ejidos. Si el ejecutor embarga
bienes de terceros, esté tiene que demostrar que la propiedad del bien a
satisfacción del ejecutor, sin embrago si la autoridad embarga, el tercero
deberá promover recurso de revocación para desembargar el bien. Según el Art. 155, será el
contribuyente o la persona con la que se entienda la diligencia quien deberá señalar
los bienes a embargar, apegándose al siguiente orden: - Dinero, metales preciosos
y depósitos bancarios. - Acciones, bonos, valores
mobiliarios y, en general, créditos de inmediata y fácil recuperación. - Bienes muebles. - Bienes inmuebles. El acto deberá ser de
preferencia atestiguado por dos testigos aportados por el contribuyente. Sin
embargo, el Art. 156 del Código Fiscal de la Federación, el ejecutor podrá señalar
bienes a embargar cuando no considere que el contribuyente otorgó los bienes
necesarios. Si el contribuyente no
permitiese la entrada al ejecutor de la autoridad hacendaria, de acuerdo con el
Art. 162 del Código Fiscal de la Federación, el ejecutor podrá solicitar el
auxilio de la fuerza pública. Embargo de negociaciones. La autoridad puede
intervenir negociaciones cuando los bienes a embargar, a juicio de la autoridad,
no son suficientes para cubrir el Crédito Fiscal. Para intervenir una
negociación, la autoridad fiscal nombrará a un empleado suyo para intervenir
lo negociado de dos maneras: - Interventor de la caja. - Interventor de la
administración. - Las funciones que debe
ejecutar un interventor a la caja de la negociación son: tomar posesión de la
Tesorería de la negociación, separando las cantidades relativas a los sueldos,
salarios y créditos preferentes tomando 10% de los ingresos diarios y entregándolos
a la oficina recaudadora. La intervención a la caja se levantará cuando el Crédito
Fiscal se haya pagado. Cuando el interventor con
cargo a la caja encuentre irregularidades u operaciones del contribuyente que
pongan en peligro los intereses del fisco, entonces la autoridad nombrará un
interventor con cargo a la administración. Para tal efecto, al
interventor se le otorgarán plenos poderes para ejercer actos de dominio y de
administración, para pleitos y cobranza, otorgar o suscribir títulos de crédito,
presentar denuncias y querellas y la facultad de revocar los poderes otorgados a
miembros de la sociedad; sin embargo, no podrá enajenar los bienes del activo
fijo. El interventor deberá:
rendir cuentas mensuales a la oficina recaudadora, recaudar 10% de los ingresos
y entregarlos a la oficina recaudadora. En caso de que el producto de la
recaudación no liquidara el Crédito Fiscal vigente, el Art. 172 del Código
Fiscal de la Federación establece que, si en los primeros tres meses no se
recauda por lo menos 24% del Crédito Fiscal a razón de 8 por ciento mensual,
la autoridad procederá a enajenar la negociación. En el caso en que la
autoridad hacendaria no logre recaudar el importe total de los Créditos
Fiscales adeudados por el contribuyente, los bienes embargados procederán a su
enajenación mediante remate. El remate. La legislación de bienes
embargados, procederá como sigue: - A partir del día
siguiente aquel en que se hubiese fijado la base mediante avalúo, y para
negociaciones, el avalúo pericial, ambos conforme a las reglas que establece el
Código Fiscal de la Federación. - En los casos de embargo
precautorio a que se refiere el artículo 145 del Código Fiscal, cuando los créditos
se hagan exigibles y no se paguen al momento del requerimiento. - Cuando el embargado no
proponga comprador dentro del plazo a que se refiere la Fracc. I del art. 192
del Código Fiscal de la Federación. Existen ocho reglas básicas
para rematar bienes: - En cualquier momento la
autoridad puede adjudicarse el bien o venderlo a un tercero interesado. - El contribuyente podrá
proponer comprador antes del día en que se finque el remate. - La postura legal en la
primera almoneda será de 2/3 partes del valor de enajenación, en la segunda
almoneda será 20% menor. - El oferente podrá ofrecer
de contado la parte que cubra el interés fiscal y la autoridad podrá otorgar
crédito por la diferencia o, en su caso, podrá vender en abonos. - El jefe del oficina
ejecutora elegirá la mejor postura fincando el remate favor del mejor
postulante. - Los oferentes deberán
depositar conjuntamente con su escrito 10% del valor de enajenación validado. - Queda prohibido adquirir
los bienes objeto de remates a los funcionarios de la Secretaría de Hacienda y
Crédito Público o interpósita persona. - En caso de que los bienes
no se realicen la autoridad hacendaria los conservará a su 50% de su valor de
enajenación, aplicándola contra el Crédito Fiscal. BIBLIOGRAFIA
GLOSARIO CFF Código Fiscal de la
Federación. CPEUM Constitución Política
de los Estados Unidos Mexicanos. D.O.F. Diario Oficial de la
Federación. LIA Ley del Impuesto al
Activo. LIF Ley de Ingresos de la
Federación. LISR Ley de Impuesto Sobre
la Renta. LIVA Ley de Impuesto al
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