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Dos casos sobre procedimiento y sanciones en el Derecho Tributario Colombiano sanción por envío de información errada y sobre el principio de no retroactividad

Resumen: El 12 de septiembre de 2002 la sociedad “CCC” presentó dentro de la oportunidad legal, la información en medios magnéticos para el año gravable 2001. Por medio del pliego de cargos del 6 de marzo de 2003, y con base en el artículo 651 del ET, la DIAN propuso sancionar a la sociedad “CCC”, por errores en la información suministrada, tasando la sanción sobre la totalidad de la información procesada. Dentro de la oportunidad legal la sociedad contesta el pliego de cargos aceptando los errores y acogiéndose a la reducción de la sanción al 20% que contempla el Art. 651 del ET.
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Autor: José Orlando Morera Cruz

PLANTEAMIENTO DEL CASO 1

El 12 de septiembre de 2002 la sociedad “CCC” presentó dentro de la oportunidad legal, la información en medios magnéticos para el año gravable 2001.

Por medio del pliego de cargos del 6 de marzo de 2003, y con base en el artículo 651 del ET, la DIAN propuso sancionar a la sociedad “CCC”, por errores en la información suministrada, tasando la sanción sobre la totalidad de la información procesada.

Dentro de la oportunidad legal la sociedad contesta el pliego de cargos aceptando los errores y acogiéndose a la reducción de la sanción al 20% que contempla el Art. 651 del ET.  Para ello consigna la suma correspondiente a la sanción, que tasa sobre el monto de los registros errados. 

Por medio de Resolución de agosto de 2003, la División de Liquidación de la misma Administración impuso sanción por “ENVIAR INFORMACIÓN EN FORMA ERRONEA”. 

La División Jurídica de la misma Administración, afirma que la sociedad incurrió en una equivocación al tasar la sanción sobre el valor de los errores cometidos.  Lo correcto es acogerse al beneficio de la reducción al 20% sobre la sanción determinada por la misma administración, es decir, la totalidad de la información procesada, pues del contenido del inciso 3º del literal b) del artículo 651 del ET citado, se tiene que la reducción de la sanción opera sobre la suma que determina la Administración y el contribuyente no puede modificar la base de la sanción aplicando sus propios criterios porque no es admisible que “per sé”aplique lo que a su juicio considere. 

Consecuentemente, al no haber pagado la totalidad de la sanción no cumple con los requisitos del Art. 651 del ET, por lo que la sanción no puede reducirse al 20%. 

Analice la posición asumida por la Administración y establezca con fundamente en el artículo 651 del ET cual debe ser el monto a partir del cual se tase la sanción por no enviar información, y si la sociedad “CCC” cumplió o no los requisitos para acogerse a la reducción de la sanción al 20%.

 DESARROLLO CASO 1

 El inciso 2 del literal a) del artículo 651 del estatuto tributario señala una multa hasta del 5% de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forma errónea o se hizo en forma extemporánea.    

Lo anterior claramente diferencia tres escenarios para con la información: 

  1. Que no se envíe

  2. Que se envíe en forma extemporánea

  3. Que se envíe con errores

Para el caso en particular el escenario que aplica es el tercero toda vez que la declaración del año gravable 2001 se presentó dentro de la oportunidad legal, el 12 de septiembre de 2002 por lo que se entiende que evidentemente la situación NO es de extemporaneidad ni omisión en la presentación sino de error en la información enviada. 

Es importante hacer esta precisión para afirmar que la Administración Tributaria asumió una posición contraria a lo que taxativamente establece el Art. 651 ET, pues el mismo indica que la sanción será, exceptuando los otros dos escenarios de acuerdo a la deducción de “simple lógica” del párrafo anterior, hasta del 5% de las sumas respecto de las cuales la información se suministró en forma errónea. 

La DIAN por medio de Resolución No 2004 de 1997, Art. 2, confirma la interpretación valida del citado articulo, 651, del Estatuto Tributario; en esta hace relación a la graduación de la sanción establecida en el inciso segundo del literal a) del Art. 651 ET; La sanción de que trata el inciso segundo del literal a) del artículo 651 ET., se aplicará en forma gradual sobre el valor de los registros errados... teniendo en cuenta los criterios que a continuación se enuncian:

... 

c)      Si la información reportada por las personas o entidades obligadas a suministrarla presenta errores en más de un 30%, generará para el informante una sanción del 3% sobre el monto de los registros errados, y

d)      Si la información suministrada presenta errores hasta del 30%, dará lugar al 2% sobre el monto de los registros errados.

 Si para el caso presente, la empresa no hubiera enviado información o lo hubiera hecho en forma extemporánea posiblemente la actuación de la DIAN si sería la correcta, pero en este caso se confirma que no fue así. 

En cuanto al inciso tercero del numeral b) que hace precisión con respecto a la sanción a que se refiere el Art. 651 ET., señala que se reducirá al 10% de la suma determinada según lo previsto en el literal a), si la omisión es subsanada antes de que se notifique la imposición de la sanción; o al 20% de tal suma, si la omisión es subsanada dentro de los dos meses siguientes a la fecha en que se notifique la sanción; en este inciso se hace referencia clara a un beneficio de reducción en la sanción cuando la misma se configura por omisión de información pero no por error en la misma siendo consecuente con lo hasta acá descrito, empero, la sociedad “CCC” se acoge a tal beneficio, dentro de la oportunidad legal, después de que es enterada de la propuesta de sanción por medio del pliego de cargos del 6 de marzo de 2003 pero antes de que sea notificada de la imposición de la sanción por medio de Resolución de agosto de 2003 de la División de Liquidación de la Administración Tributaria, por lo que a mi juicio el contribuyente en este caso tendría el beneficio de acceder incluso a la reducción del 10% toda vez que se acomoda a los presupuestos contenidos en el inciso tercero del literal b) del Art. 651 ET. 

Ahora bien, en cuanto al cuestionamiento de si la compañía “CCC” cumplió o no los requisitos para acogerse a la reducción de la sanción al 20%; que se presente ante la oficina que esta conociendo de la investigación, un memorial de aceptación de la sanción reducida en el cual se acredite que la omisión fue subsanada, así como el pago o acuerdo del pago de la misma; la sociedad “CCC”, dentro de la oportunidad legal contesta el pliego de cargos aceptando los errores y acogiéndose a la reducción de la sanción al 20%, consignando la suma correspondiente a la sanción que tasa sobre el monto de los registros errados.  Aunque si bien el inciso tercero del literal b) no hace precisión sobre la base a la cual se le debe calcular la sanción si se establece en el Art. 651 ET, literal a), inciso segundo, que la sanción se calcula hasta por el 5% de las sumas respecto de las cuales la información se suministró en forma errónea, por lo opera en derecho es que la reducción de esa sanción se establezca sobre la misma base, es decir, sobre la suma respecto de la cual se suministró la información errónea.  

Concluyendo,

 ·        La Administración Tributaria no aplicó en debida forma lo estipulado en el Art. 651 ET., con respecto a no enviar información, que para el caso en particular hace referencia puntual al envío de la misma de manera errónea.

·        El monto a partir del cual se debe tasar la sanción por no enviar información será[1]:

o       Sobre el monto de los registros errados, cuando hay error en el suministro de información.

o       Sobre la información no suministrada, cuando no se envía la misma.

o       Sobre la información enviada en forma extemporánea, cuando se haga fuera de la oportunidad legal.

·        La sociedad “CCC” si cumplió con los requisitos para acogerse a la reducción de la sanción al 20%.

 PLANTEAMIENTO DEL CASO 2

La sociedad “BBKFE SA”, que tiene por objeto social el procesamiento de café, presentó extemporáneamente la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al primer bimestre de 2002, en la que NO incluyó la liquidación de la sanción por extemporaneidad.  La declaración en comento fue presentada en diciembre de 2002.

Como consecuencia de lo anterior, la Administración de Impuestos Nacionales expidió la Resolución No 00523 de 28 de diciembre de 2003, liquidando la sanción por extemporaneidad aplicable a la sociedad, tomando como referente legal una norma ya subrogada para la fecha de la Resolución, que resultaba mucho más gravosa para los intereses de la sociedad “BBKFE SA”.

Como asesor tributario presente sus consideraciones sobre los siguientes puntos:

  1. Cuál es la norma aplicable para la liquidación del impuesto?

    1. La vigente para la fecha en que debía ser presentada la declaración.

    2. La vigente para la fecha en que fue presentada la declaración.

    3. La vigente a la fecha de expedición de la Resolución donde la Administración liquida la sanción por extemporaneidad.

Fundamente su respuesta. 

2.  Es aplicable al Procedimiento Tributario el principio de favorabilidad reconocido expresamente en el Derecho Penal? Fundamente la respuesta. 

DESARROLLO CASO 2

La sociedad “BBKFE SA”, evidentemente ha incumplido con la obligación de declarar su impuesto dentro de la oportunidad legal; el hecho sancionado en la sanción por extemporaneidad se configura por la omisión se configura en la omisión por parte del contribuyente de declarar el impuesto de IVA correspondiente dentro de los plazos que previamente ha establecido la Administración Tributaria; frente a esta inobservancia del precepto jurídico por parte del contribuyente corresponde, una vez se hayan verificado los hechos, aplicar la sanción correspondiente.

Para aplicar la respectiva sanción corresponde a la Administración Tributaria, una vez identificado el hecho sancionado, determinar la comisión del hecho[2] teniendo en cuenta que la norma aplicable a la infracción se haya expedido con anterioridad a la comisión del respectivo hecho sancionable y que a su vez se encuentra vigente para el mismo hecho[3].

La norma aplicable para la liquidación del impuesto, es la vigente al momento de configurarse la infracción tributaria; el momento en que el contribuyente incumple con su obligación de declarar el impuesto del IVA; toda vez que, del estudio del ámbito de aplicación y vigencia de las normas tributarias se encuentra que las normas sustanciales, entre ellas las normas que imponen sanciones, deben ser preexistentes al hecho que se sanciona y su aplicación no es retroactiva[4]; a su vez las normas procedimentales por ser de orden público son de aplicación inmediata y prevalecen sobre las normas anteriores, desde el momento en que empiezan a regir.

Con respecto al principio de No Retroactividad, se tiene que el propósito relevante del mismo, es el de proteger la seguridad jurídica como valor fundamental del ordenamiento jurídico.  La Corte Constitucional al respeto de los temas relacionados con la retroactividad, ha considerado que las normas vigentes eran las del último período[5].  De igual manera ha utilizado el criterio de favorabilidad para hacer una interpretación del principio de retroactividad infringiendo el concepto de período al fragmentarlo de manera inapropiada[6].  Así mismo, al analizar la presunta violación al principio de No Retroactividad justifica la indexación de las deudas tributarias, en virtud del principio de equidad en la determinación del valor real de las mismas[7].  Si bien en materia tributaria no se predica el concepto de derechos adquiridos, existen situaciones particulares en las cuales se ha reconocido el impacto tributario como parte del cambio de circunstancias en las cuales, por ejemplo, se ha celebrado un contrato privado. 

De otra parte, el Art. 363 CP, establece que las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad, por lo cual las reglas de juego acordadas por los asociados y traducidas en reglas y principios no sufrirán una variación sustancial y tendrán injerencia sobre hechos y situaciones ya consolidadas.  Esta garantía vela porque los contribuyentes conozcan, previamente a la realización de los hechos generadores que dan lugar al pago de los tributos, las consecuencias impositivas que se derivarán ya sea de sus actos o contratos lo que implica que en materia tributaria no podrá el legislador establecer los parámetros legales de un hecho realizado con anterioridad a la entrada en vigor de una nueva ley, modificando los aspectos sustanciales o procedimentales de un determinado tributo. 

Otra manifestación del principio de No Retroactividad se revela en fórmulas utilizadas por la legislación tributaria con el argumento de la interpretación con autoridad.  Empero, aunque la Corte declaró inexequibles los artículos 99 y 121 de la ley 633 de 2000, lo hizo  por razones formales, lo que impidió que se manifestará sobre este mecanismo que entraña una aplicación retroactiva de las normas tributarias. 

En cuanto al principio de favorabilidad, constituye este una excepción a la regla general según la cual las leyes rigen hacia el futuro, surge de la máxima favoralia amplianda sunt, odiosa restringenda” (lo favorable debe ampliarse y lo odioso restringirse), y solamente tiene operancia cuando existe sucesión de leyes. Además se matricula a la antigua norma del derecho Romano “omnia pro reo beneficus” (Todo en beneficio del reo). Sin duda se podría decir que el postulado objeto de estudio cabe en el contexto general de que “Toda ley es retroactiva en materia penal cuando favorece al reo.”

 

El principio de favorabilidad es un principio general del proceso penal y desde la órbita constitucional es una estructura del debido proceso- reconocido como derecho fundamental en el nuevo paradigma superior de 1991.

 


[1] Inciso segundo, literal a), Art. 651 ET: Hasta del 5% de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forms errónea o se hizo en forma extemporáneas.

[2] La comisión del hecho se concibe como el momento en que el contribuyente materializa o configura la infracción.

[3] RODRIGUEZ BEREIJO en el “Sistema Tributario en la Constitución” advierte: “En el ámbito tributario, la relación entre el principio de seguridad  jurídica y los efectos retroactivos de la ley adquieren una importancia particular, puesto que el contribuyente debe poder orientarse con base en la normatividad vigente en cada momento, por lo que el conocimiento y certeza acerca del derecho vigente, y la previsibilidad sobre su relativa permanencia frente a cambios sorpresivos, constituyen un elemento imprescindible de la tributación según el estado de derecho”.

[4] Al respecto la Constitución Política en su Art. 338 establece que “las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo”.

[5] Sentencia C - 185 de 1997

[6] Sentencia C - 527 de 1996

[7] Sentencia C – 549 de 1993

Bogotá DC., 12 de octubre de 2005

10 DE OCTUBRE DE 2005

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